Налогообложение автономных учреждений

19540
Любой заработанный во внебюджетной деятельности рубль – лишняя забота для бухгалтера: облагается ли налогом хозяйственная операция или подпадает под льготу, как она отражается в налоговом учете и где найти средства на уплату налога. Руководителям и финансистам бюджетных организаций, которые собираются “перейти в автономные”, стоит уделить налогообложению особое внимание. Попробуем разобраться в нормах существующего налогового законодательства в отношении автономных учреждений. Приглашаем к обсуждению проблемы всех заинтересованных читателей.

Что было, что будет…

В период “перерождения” бюджетного учреждения в автономное руководите­лям и бухгалтерам таких учреждений необходимо четко осознавать возможные последствия изменения в порядке налогообложения.

Напомним, что Федеральный закон от 03.11.06 № 174-ФЗ “Об автономных учреж­дениях” (далее – Закон № 174-ФЗ) предусматривает два способа образования ав­тономных учреждений:

1) создание нового юридического лица на основании решения собственника об его учреждении;

2) изменение типа существующего государственного или муниципального бюд­жетного учреждения установленных сфер деятельности.

Отметим, что во втором случае создание автономного учреждения не является его реорганизацией, то есть не появляется новое юридическое лицо (ч. 14 ст. 5 Закона № 174-ФЗ). При этом не нужно составлять разделительный баланс или передаточный акт, а вносятся только изменения в устав существующего учреж­дения (ст. 58 и 59 Гражданского кодекса РФ; далее – ГК РФ). Кроме того, у юриди­ческого лица сохраняется ранее присвоенный учреждению идентификацион­ный номер налогоплательщика (ИНН).

Однако, преобразовавшись в новый тип, учреждение не освобождается от от­ветственности по обязательствам, возникшим в период его прошлой “бюджет­ной” деятельности.

Представляется, что в 2008 г. автономные учреждения будут в основном созда­ваться путем преобразования, при этом у них сохранятся на установленный ра­нее срок лицензии, аккредитации и иные правоустанавливающие документы.

Отметим, что согласно ГК РФ (ст. 120) учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера. В свою очередь, государственное или муниципальное учреждение может быть бюд­жетным или автономным. Таким образом, автономное учреждение – это само­стоятельная организационно-правовая форма некоммерческой организации. В соответствии со ст. 152 Бюджетного кодекса РФ (в редакции Федерального за­кона от 26.04.07 № 63-ФЗ; далее – БК РФ) автономные учреждения не являются бюджетным учреждением – получателем бюджетных средств. Автономные уч­реждения не относятся и к участникам бюджетного процесса. Это следует из положения ст. 162 БК РФ. На автономные учреждения не распространяются так­же требования о ведении бюджетного учета.

Кроме того, автономные учреждения вправе открывать счета в кредитных орга­низациях в установленном порядке. При этом Закон № 174-ФЗ умалчивает о не­обходимости автономным учреждениям открывать лицевые счета в органах казна­чейства.

Напомним, что Налоговый кодекс РФ (далее – НК РФ) плательщиками налогов признает как юридических, так и физических лиц. В свою очередь, правила оп­ределения объекта налогообложения (налоговой базы) налогоплательщиками по отдельным налогам, установленные частью второй НК РФ, включают в себя особенности налогообложения бюджетных учреждений и других некоммерче­ских организаций.

Федеральным законом от 03.11.06 № 175-ФЗ «О внесении изменений в законо­дательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального за­кона “Об автономных учреждениях”, а также в целях уточнения правоспособно­сти государственных и муниципальных учреждений» (далее – Закон № 175-ФЗ) в отдельные главы НК РФ внесены дополнения, регулирующие налогообложе­ние автономных учреждений.

Рассмотрим применительно к новому типу учреждений положения дейст­вующего налогового законодательства и внесенные Законом № 175-ФЗ из­менения.

Налог на добавленную стоимость

Согласно гл. 21 НК РФ основные операции по оказанию услуг организациями социально-культурной и научной сферы освобождены от НДС.

Отметим, что соответствующие нормы целиком распространяются и на деятель­ность автономных учреждений, так как они не привязаны к организационно- правовой форме организации-налогоплательщика.

Бухгалтерам автономных учреждений по-прежнему необходимо будет вести раздельный учет как по облагаемым, так и по не облагаемым данным налогом операциям.

Остановимся на отдельных льготах по НДС. На основании подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ не платят НДС учреждения культуры и искусства, если они предос­тавляют в аренду сценические и концертные площадки другим бюджетным учреждениям культуры и искусства. Читая внимательно этот текст, стано­вится ясным, что для автономного учреждения аренда такого имущества в отличие от арендатора-бюджетника будет дороже на сумму налога на до­бавленную стоимость.

Таким образом, автономные учреждения и бюджетные учреждения, желающие арендовать площади у других бюджетных учреждений, оказываются не в равных условиях. Хочется думать, что данная льгота будет уточнена, и законодатель рас­пространит ее и на автономные учреждения.

Согласно подп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ освобождены от НДС научно-исследова­тельские и опытно-конструкторские работы, которые выполняются за счет средств бюджетов, средств Российского фонда фундаментальных исследова­ний, Российского фонда технологического развития, а также внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций, образуемых для этих целей в соот­ветствии с законодательством РФ. Другими словами, предоставление этой льго­ты зависит от источника финансирования и распространяется на организации любой формы собственности.

А вот по выполняемым в соответствии с договорами научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам не платят НДС только учреждения образо­вания и научные организации, к которым относятся и соответствующие авто­номные учреждения.

Законом № 175-ФЗ внесено изменение в гл. 21 НК РФ, которое затрагивает дей­ствия “партнеров – благодетелей” автономных учреждений. Согласно новой ре­дакции подп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ организации и индивидуальные предпринима­тели, являющиеся плательщиками НДС, при безвозмездной передаче основных средств автономным учреждениям налог на добавленную стоимость не уплачи­вают. Отметим, что ранее эта льгота распространялась только на бюджетные уч­реждения, а теперь на все государственные и муниципальные учреждения, в число которых входят и автономные учреждения.

Единый социальный налог

Единый социальный налог (ЕСН) в силу своей универсальности и отсутствия льгот для бюджетных учреждений не претерпел изменений и в отношении авто­номных учреждений.

Вместе с тем стоит остановиться на одном моменте. Напомним, что согласно п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся), начисляемые организациями-налогоплательщи­ками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по ав­торским договорам, не признаются объектом обложения ЕСН, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде. Другими словами, выплаты, произво­димые за счет средств, оставшихся после уплаты налога на прибыль, не облага­ются ЕСН.

Этим правилом не могут воспользоваться организации, которые не формируют налоговую базу по налогу на прибыль. К таким относится большинство бюджет­ных учреждений. Предполагаем, что у учреждений нового типа налоговая база по налогу на прибыль будет иметь место, так как автономным учреждениям да­ются реальные возможности для самостоятельного зарабатывания денег при ведении приносящей доход деятельности. Очевидно, что норма, заложенная в п. 3 ст. 236 НК РФ, в определенной мере позволит автономным учреждениям оп­тимизировать свою налоговую политику.

Налог на прибыль

Напомним, согласно ст. 246 гл. 25 “Налог на прибыль организаций” НК РФ нало­гоплательщиками по этому налогу признаются все российские организации.

В свою очередь, объектом налогообложения является прибыль, полученная на­логоплательщиком, а под прибылью понимаются полученные доходы, умень­шенные на величину произведенных расходов, которые определяются по пра­вилам гл. 25 НК РФ.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, приведены в ст. 251 НК РФ. Отметим, что приведенный в указанной статье перечень является исчер­пывающим.

Согласно подп. 8 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции Закона № 175-ФЗ) имущество, по­лученное государственными и муниципальными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней, при определении налоговой базы не учитывается. Формулировка указанной поправки аналогична той, что внесена в ст. 146 НК РФ.

На автономные образовательные учреждения теперь распространяется и льго­та, предусмотренная подп. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ: имущество, безвозмездно полу­ченное государственными и муниципальными автономными образовательными учреждениями на ведение уставной деятельности, не включается в облагаемые налогом на прибыль доходы. Финансирование автономного учреждения осуще­ствляется в виде субвенций и субсидий из соответствующего бюджета и иных не запрещенных законодательством источников (п. 4 ст. 4 Закона № 174-ФЗ).

Напомним, что субвенция – это бюджетные средства, предоставляемые бюдже­ту другого уровня бюджетной системы РФ или юридическому лицу на безвоз­мездной и безвозвратной основе на осуществление определенных целевых расходов, субсидия отличается от субвенции тем, что выделяется на условиях долевого финансирования и может предоставляться также физическим лицам. В свою очередь, субсидией являются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физиче­скому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов. Такие определения терминов субсидия и субвенция даны в ст. 6 БК РФ, в редакции, действующей до 31 декабря 2007 г. С 1 января 2008 г. вступают в силу положения большинства статей Федерального закона от 26.04.07 № 63-ФЗ.

Обратите внимание, что Федеральным законом от 26.04.07 № 63-ФЗ вводится новая редакция ст. 6 БК РФ, в которой термин “субвенция” отсутствует.

По общему правилу, установленному подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, в налоговую базу не включаются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. Напомним, что к средствам целевого финан­сирования относится имущество, полученное организацией и использованное по назначению, которое устанавливает источник целевого финансирования.

Таким образом, к средствам целевого финансирования автономных учрежде­ний относятся средства бюджетов всех уровней, выделяемых в форме субсидий и субвенций. Это уточнение внесено Законом № 175-ФЗ. Такая льгота принима­ется налоговым органом только при наличии раздельного учета доходов. В про­тивном случае средства субсидий и субвенций рассматриваются как подлежа­щие налогообложению с даты их получения.

На первый взгляд все кажется достаточно логичным. Тем не менее, по моему мнению, следует задаться вопросом: насколько правомерно признавать суб­венции и субсидии целевыми поступлениями? По мнению представителей на­логового ведомства, субсидии и субвенции, выделяемые автономным учрежде­ниям, есть выручка. Ведь по сути это бюджетные средства, поступившие в оплату государственных или муниципальных услуг, заказанных собственником в рамках выданного автономному учреждению задания.

Обратите внимание! На автономные учреждения не распространяются особен­ности ведения налогового учета бюджетными учреждениями, предусмотрен­ные ст. 3211 НК РФ. Поэтому автономные учреждения не смогут распределять коммунальные расходы, расходы на связь, транспортные расходы по обслужи­ванию административно-управленческого персонала по видам деятельности пропорционально полученным доходам. Правовая неопределенность в приня­тии таких расходов остается…

Региональные и местные налоги

Как сказано в п. 3 ст. 4 Закона № 174-ФЗ, учредитель осуществляет финансовое обеспечение задания, выданного автономному учреждению, с учетом расходов на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признает­ся соответствующее имущество, в т. ч. земельные участки. Очевидно, что речь идет о финансировании сумм таких налогов, как на имущество организации, транспортного и земельного налогов, которые в полном объеме зачисляются в доходы региональных и муниципальных бюджетов.

Рассмотрим особенности налогообложения автономных учреждений указанны­ми налогами.

Налог на имущество организаций (гл. 30 НК РФ) и транспортный налог (гл. 28 НК РФ) являются региональными налогами. Нормами этих статей практически не предусмотрены льготы для учреждений тех отраслей, где могут “проявиться” автономные учреждения.

Отметим лишь одно исключение, указанное в подп. 15 ст. 381 НК РФ, где предусмат­ривается освобождение от налога имущества государственных научных центров.

Однако большинство регионов, пользуясь своим правом, освобождают от упла­ты “своих” налогов бюджетные учреждения социально-культурной сферы, фи­нансируемые из средств бюджета субъекта РФ и соответственно муниципально­го образования.

При этом формулировки льготы в региональном законодательстве примерно такие: “Освобождаются от уплаты налога на имущество организаций (транспорт­ного налога) бюджетные учреждения, созданные органами власти или органами местного самоуправления…”. Естественно, что в текст соответствующих доку­ментов должно быть внесено дополнение в части автономных учреждений либо исключено слово “бюджетных”. Только тогда применение автономными учреж­дениями указанной льготы будет правомерным. Даже если льгота по налогу предоставляется государственным учреждениям, “финансируемым из областно­го бюджета на основе сметы”, уточнение о наличии сметы не позволит автоном­ному учреждению применить льготный порядок налогообложения.

Итак, мы рассмотрели проблемы налогообложения автономных учреждений, лежащие на поверхности. Делать какие-то выводы до выхода нормативных пра­вовых документов, регламентирующих функционирование автономных учреж­дений, преждевременно, но подготовиться и просчитать налоговую нагрузку, собираясь менять организационно-правовую форму, просто необходимо.



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...





Рассылка

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль