Налоговый учет излишков, выявленных при инвентаризации, вторсырья, пожертвований

3219
Поступление имущества в учреждение происходит не только в результате его приобретения у поставщиков. Также материальные ценности могут быть выявлены в ходе инвентаризации, получены от демонтажа, ремонта, ликвидации объектов основных средств или приняты по договору дарения, пожертвования. Зачастую у бухгалтеров возникают вопросы, является ли стоимость таких активов доходом в целях налогообложения прибыли, какие налоги и за счет каких средств нужно уплачивать, если в дальнейшем имущество передается для утилизации или реализуется. Ведь в соответствии с бюджетным законодательством доходы от реализации перечисляются в бюджет, а не остаются в распоряжении учреждения. О порядке налогообложения перечисленных операций подробно расскажем в данной статье.

Налогообложение имущества,выявленного в результате инвентаризации, полученного от ликвидации и демонтажа основных средств

Согласно пп. 13, 20 ст. 250 НК стоимость материалов или иного имущества, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств, стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, выявленных в результате инвентаризации, в целях исчисления налога на прибыль должна быть включена во внереализационные доходы. Для бюджетных учреждений никаких исключений не делается.

Излишки имущества, выявленные в результате инвентаризации, запасные части, иные материалы, полученные от демонтажа, ремонта объектов основных средств, подлежат обязательному отражению в налоговом учете учреждения в момент постановки указанного имущества на учет независимо от вида деятельности (бюджетная, приносящая доход), в котором они используются.

Стоимость излишков товарно-материальных ценностей, выявленных на складе в результате инвентаризации, должна учитываться в составе внереализационных доходов по рыночным ценам на дату их оприходования (письмо Минфина России от 13.02.2009 № 03-03-06/4/4). Стоимость выявленных запасов, по которой они приняты к налоговому учету, может быть полностью отнесена на расходы, принимаемые при расчете налога на прибыль, при дальнейшей продаже и при использовании в приносящей доход деятельности учреждения.

Первоначальная стоимость основного средства, выявленного в результате инвентаризации, определяется как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 20 ст. 250 НК РФ. Учитывая положения п. 5 ст. 274 НК РФ, стоимость указанного имущества в налоговом учете определяется исходя из его рыночной цены с учетом положений ст. 40 НК РФ. Разъяснения по данному вопросу содержатся в письмах Минфина России от 25.03.2010 № 03-03-06/1/189, 10.06.2009 № 03-03-06/1/392.

Если выявленные в рамках инвентаризации основные средства используются в бюджетной деятельности, в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ такие основные средства не амортизируются. Стоимость основных средств, которые используются исключительно в предпринимательской деятельности, может быть включена в расходы производства путем начисления амортизации и при продаже как остаточная стоимость в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ. Минфин России подтверждал возможность амортизации основных средств, выявленных при инвентаризации, в письме от 13.03.2009 № 03-03-06/1/136.

Для целей налога на имущество в расчет будет приниматься стоимость основных средств, определяемая в соответствии с Инструкцией № 148н.

Налогообложение реализации вторичного сырья

Как правило, бюджетные учреждения получают вторичное сырье в результате списания из библиотеки ветхих и устаревших изданий (макулатура), а также от демонтажа, ремонта, ликвидации машин, оборудования, транспортных средств, инвентаря (металлолом).

Поэтому порядок налогообложения операций по передаче в переработку материальных запасов, полученных от ликвидации и других операций с основными средствами, рассмотрим на примере макулатуры и металлолома.

Общие положения

Следует учесть!

Несмотря на изменение вида активов, их форма собственности (государственная или муниципальная) остается прежней. Поэтому при совершении бюджетным учреждением каких-либо операций с материальными запасами (макулатура, металлолом), полученными от ликвидации основных средств, нужно соблюдать процедуры, установленные действующим законодательством, в частности гл. 19 ГК РФ.

Налог на добавленную стоимость. В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров. При сдаче материальных запасов (макулатура, металлолом) специализированной организации по заготовке вторичного сырья происходит передача на возмездной основе права собственности одним лицом другому лицу, т. е. реализация (ст. 39 НК РФ), следовательно, данная операция подлежит налогообложению НДС. Подпунктом 25 п. 2 ст. 149 НК РФ предусмотрена льгота по НДС, в соответствии с которой освобождается от налогообложения реализация на территории Российской Федерации лома и отходов черных и цветных металлов. Однако следует иметь в виду, что данной льготой вправе воспользоваться исключительно налогоплательщики, имеющие соответствующую лицензию (п. 6 ст. 149 НК РФ).

Налог на прибыль. При реализации запасов, выявленных при инвентаризации или полученных при демонтаже основных средств, в частности макулатуры и металлолома, учреждение вправе уменьшить выручку на рыночную стоимость этих запасов, по которой они были отражены в налоговом учете, т. е. включены в сумму внереализационных доходов по налогу на прибыль. Такой порядок закреплен в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ и применяется с 1 января 2010 г. Ранее в расходы для целей налогообложения можно было принять лишь 20% стоимости их рыночной цены, т. е. сумму налога на прибыль от включения стоимости запасов во внереализационный доход.

Приоритеты в применении норм бюджетного и налогового законодательства. В соответствии с п. 3 ст. 41 БК РФ доходы от продажи имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, относятся к неналоговым доходам соответствующего бюджета. Таким образом, при реализации имущества сначала выполняются требования налогового законодательства, а затем бюджетного.

В зависимости от условий договора со специализированной организацией по заготовке вторичного сырья выручка от реализации может быть перечислена либо на лицевой счет учреждения по приносящей доход деятельности, либо непосредственно в доход бюджета (покупатель выполняет роль налогового агента). В любом случае НДС перечисляется на лицевой счет учреждения. Наличие соответствующего источника образования и направления использования средств должно быть предусмотрено в разрешении на осуществление приносящей доход деятельности.

Налоговое законодательство не связывает возникновение обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль организаций и НДС с обязательным поступлением денежных средств от покупателя на лицевой счет учреждения. Следовательно, реализация имущества, в том числе запасов, полученных от списания основных средств по причинам морального и физического износа либо в результате их ремонта, подлежит налогообложению НДС и налогом на прибыль вне зависимости от того, перечисляется ли выручка на лицевой счет учреждения или напрямую в доход бюджета.

Выручка, поступившая на лицевой счет учреждения, после уплаты налогов подлежит дальнейшему перечислению на лицевой счет администратора доходов, за которым в соответствии с приложением 6 к Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 30.12.2009 № 150н, закреплены соответствующие полномочия. Аналогичное разъяснение дано в письме Минфина России от 17.08.2007 № 02-14-10а/2054.

Реализация макулатуры

Реализация списанной из библиотеки литературы. Списание исключенной из библиотеки устаревшей по содержанию и пришедшей в ветхость литературы в соответствии с п. 22 Инструкции № 148н оформляется актом (ф. 0504144). Следующим этапом является утилизация макулатуры.

Стоимость макулатуры при списании объектов библиотечного фонда согласно рассмотренным выше правилам п. 13 ст. 250 НК РФ включается в состав внереализационных доходов, принимаемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 и п. 5 ст. 274 НК РФ. Данное требование распространяется также на доходы от реализации макулатуры при списании библиотечного фонда, приобретенного за счет средств бюджета (письмо Минфина России от 17.11.2006 № 03-03-04/4/179).

Пример 1

Библиотека оформила акт (ф. 0504144) на списание литературы, исключенной из библиотеки по причинам морального и физического износа. Рыночная стоимость макулатуры, полученной в результате списания литературы, составила 6000 руб. По договору купли-продажи со специализированной организацией по заготовке вторичного сырья стоимость макулатуры составила 7080 руб. Данные операции были произведены в одном налоговом периоде. В бюджетном учете операции оформляются следующими записями :

Налоговый учет излишков, выявленных при инвентаризации, вторсырья, пожертвований

Списание нереализованной печатной продукции. В хозяйственной практике может встретиться ситуация, при которой учреждение, выпускающее печатную продукцию, сдает в макулатуру ту ее часть, которую по разным причинам не удалось продать. В связи с этим возникает вопрос относительно НДС, принятого к вычету на стадии приобретения материалов (работ, услуг), израсходованных на производство печатной продукции.

Из статьи 171 НК РФ следует, что в случае, если в соответствии с гл. 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, НДС по таким расходам подлежит вычету в размере, соответствующем этим нормам. Следовательно, НДС по сверхнормативным расходам придется восстановить.

Расходом для целей налогообложения по налогу на прибыль признаются (подп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ):

  • стоимость книжной продукции, не реализованной в пределах 24 месяцев после выхода ее в свет, в пределах 10% стоимости тиража;
  • стоимость периодических печатных изданий, не реализованных в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического печатного издания, в пределах 10% стоимости тиража;
  • стоимость календарей (независимо от их вида), не реализованных до 1 апреля года, к которому они относятся, в пределах 10% стоимости тиража;
  • расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Пример 2

Музей, осуществляя издательскую деятельность, произвел за счет средств от приносящей доход деятельности каталоги выставки, проходившей с 1 по 31 августа 2008 г. Себестоимость тиража в количестве 4720 экз. составила 472 000 руб. (в т. ч. НДС - 72 000 руб.). В сентябре 2010 г. встал вопрос о списании оставшейся части нереализованного тиража в количестве 708 экз. на сумму 70 800 руб. Музей заключил со специализированной организацией по заготовке вторичного сырья договор купли-продажи макулатуры на 17 700 руб., в том числе НДС - 2700 руб. (17 700 X 18: 118).

В нашем примере утилизация отходов от списания нереализованного тиража сопряжена с восстановлением "входного" НДС. Следуя нормам налогового законодательства, музей должен рассчитать сумму "входного" НДС по сверхнормативным расходам. Она составит 3600 руб. (70 800 - 47 200) X 18: 118).

В бюджетном учете производятся следующие записи:

Налоговый учет излишков, выявленных при инвентаризации, вторсырья, пожертвований

Порядок расчета налога на прибыль и отражения в бюджетном учете аналогичны примеру 1. В результате музей может отнести на расходы для целей налогообложения стоимость нереализованного тиража в пределах 10%-го лимита в сумме 47 200 руб., должен перечислить в бюджет восстановленный "входной"НДС в сумме 3600 руб. и налог на прибыль, который подлежит исчислению по результатам деятельности музея.

Если учреждение не осуществляет издательскую деятельность, то НДС при реализации макулатуры начислить также придется, но восстановление налога законодательством не предусмотрено.

Безвозмездное получение имущества по договору дарения ( пожертвования )

Статья 572 ГК РФ трактует дарение как безвозмездную передачу или обязанность передать по договору дарения одной стороной (дарителем) другой стороне (одаряемому) вещь в собственность. При наличии встречной передачи вещи либо встречного обязательства, например, наличие на балансе организации-дарителя кредиторской задолженности в пользу организации-одаряемого, договор не признается дарением.

Пожертвованием в соответствии со ст. 582 ГК РФ признается дарение вещи в общеполезных целях лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и образовательным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, иным некоммерческим организациям. Договор пожертвования является разновидностью договора дарения.

Пожертвование отличается от дарения тем, что обе стороны договора пожертвования имеют права и обязанности. Даритель (жертвователь, благотворитель), передавая пожертвование, имеет право определять цели и порядок использования своего пожертвования, а одаряемый (благополучатель) вправе принять пожертвование и вместе с тем обязан выполнить условие, поставленное при дарении в общеполезных целях.

В соответствии с бюджетным законодательством учреждение может принять дар только в случае, если у него имеются соответствующие средства на его содержание, предусмотренные в бюджетной смете или смете доходов и расходов по приносящей доход деятельности, в зависимости от того, в рамках какой деятельности предполагается использовать данный актив. Если таких средств у бюджетного учреждения нет, оно вправе в любое время до передачи дара от него отказаться. В этом случае договор дарения считается расторгнутым (п. 1 ст. 573 ГК РФ).

Рассмотрим вопросы налогообложения имущества, полученного безвозмездно по договору дарения или пожертвования.

Налог на прибыль организаций

Имущество считается полученным безвозмездно, если у его получателя не возникает встречных обязательств в отношении передающей стороны (п. 2 ст. 248 НК РФ). Если имущество поступает по основаниям, не упомянутым в ст. 251 НК РФ, то оно рассматривается как внереализационный доход, который признается таковым на дату подписания акта приемки-передачи (подп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Следовательно, пожертвования, являясь формой целевых поступлений на содержание некоммерческих организаций (включая бюджетные учреждения по смыслу ст. 120 ГК РФ) и ведение ими уставной деятельности, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 2 ст. 251 НК РФ). По окончании налогового периода бюджетное учреждение обязано предоставить в налоговые органы отчет о целевом использовании полученных средств по форме, утвержденной приказом Минфина России от 05.05.2008 № 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения".

При безвозмездном получении амортизируемого имущества оценка доходов определяется исходя из рыночных цен с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже остаточной стоимости. При безвозмездном получении иного имущества (выполненных работ, оказанных услуг) оценка доходов осуществляется также исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже затрат на приобретение этого имущества (п. 8 ст. 250 НК РФ). Таким образом, необходимо получить данные налогового учета передающей стороны.

Следует учесть!

Если использование имущества по назначению по каким-либо обстоятельствам становится невозможным, оно может быть использовано по другому назначению только с согласия лица, пожертвовавшего это имущество. Оценочная стоимость имущества, используемого не по целевому назначению или по которому учреждением не осуществлялся раздельный учет доходов и расходов в рамках целевого финансирования, согласно п. 14 ст. 250 НК РФ включается во внереализационные доходы.

Далее рассмотрим, может ли стоимость безвозмездно полученного имущества быть включена в расходы, какие расходы могут приниматься для целей налогообложения.

Амортизация по безвозмездно полученному амортизируемому имуществу, используемому в бюджетной деятельности, в целях налогообложения не начисляется. Не подлежит амортизации и имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений (в нашем случае пожертвования) и используемое для осуществления некоммерческой деятельности (подп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ). Исключение сделано только для имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности (подп. 1 п. 2 ст. 256 НК РФ).

Расход в виде стоимости списанных в производство безвозмездно полученных материальных запасов в налоговом учете не учитывается, так как у бюджетного учреждения отсутствуют фактические затраты на его приобретение (п. 1 ст. 252 НК РФ). Вместе с тем понесенные бюджетным учреждением (одаряемым) расходы на доставку безвозмездно полученного имущества уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Налог на добавленную стоимость

Согласно ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества бюджетным учреждениям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, реализацией не признается (подп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ).

Также объектом налогообложения не признается передача на безвозмездной основе объектов основных средств государственным и муниципальным учреждениям (подп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ). Из этого следует, что организация, передающая безвозмездно имущество бюджетному учреждению, не предъявляет НДС в счете-фактуре.

У стороны, передающей имущество безвозмездно, возникает обязанность начисления НДС в следующих случаях:

  • если имущество передается бюджетному учреждению для одновременного использования в уставной и предпринимательской деятельности. Такая передача должна облагаться НДС в общем порядке (письмо Минфина России от 21.08.2009 № 03-03-06/1/542);
  • когда оказываются услуги (в т. ч. безвозмездно), связанные с безвозмездной передачей имущества. Непосредственно передача имущества реализацией не является, однако в отношении услуг это положение не применяется, их оказание подлежит налогообложению НДС (письмо Минфина России от 05.05.2009 № 03-07-11/133).

Тем не менее правовые основания для вычета налога у бюджетного учреждения отсутствуют (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Налог на имущество

Безвозмездное получение и принятие к бюджетному учету основного средства влечет обязанность начислять налог на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ). Стоимость имущества для целей исчисления налога принимается исходя из его оценки по правилам бюджетного учета.

В письме Минфина России от 17.04.2006 № 02-03-09/894 разъяснено, что источником уплаты налога на имущество по безвозмездно полученному имуществу, используемому в приносящей доход деятельности, являются средства от этой деятельности. В иных случаях налог уплачивается за счет средств бюджета.

Транспортный налог

Налоговым кодексом РФ не предусмотрены льготы на федеральном уровне при налогообложении безвозмездно полученных транспортных средств. Статьей 356 НК РФ законодательным (представительным) органам государственной власти субъектов РФ предоставлено право предусматривать налоговые льготы и основания для их использования. Информацию по данному вопросу получают в финансовых органах субъектов РФ и муниципальных образований (п. 2 ст. 34.2 НК РФ).



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...





Рассылка

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль