Считаем рентабельность услуг

2054
 Окушко Н.Б.
Преподаватель-консультант Сибирского фонда развития менеджмента социальной сферы и страхования
Кажется аксиомой: чтобы услуга была выгодна, ее себестоимость должна быть не выше цены. Но что делать, если это условие не выполняется? Ответ на данный вопрос зависит от ряда факторов, прежде всего от структуры доходов и расходов организации, оказывающей услуги. Как можно управлять себестоимостью на основе анализа рентабельности, рассмотрим на примере учреждений здравоохранения.

Затраты и себестоимость

Экономистам хорошо знакомо деление затрат на две группы:

  • прямые затраты, которые могут быть непосредственно распределены между конкретными процедурами или услугами (например, расходы на медикаменты, питание, гонорарную оплату труда);
  • косвенные затраты, которые нельзя непосредственно отнести к данной процедуре или услуге. Это не только накладные расходы, но и расходы, связанные с использованием общих площадей, оборудования, а возможно, и услуг параклинических подразделений.

Известно также и то, что при калькуляции себестоимости необходимо учитывать обе группы затрат, распределяя косвенные затраты между отдельными процедурами и услугами в соответствии с заранее заданными правилами.

Однако для анализа себестоимости не менее важным является деление затрат на два других класса: постоянные и переменные (по отношению к числу услуг).

Постоянные затраты не зависят от числа оказываемых услуг. Например, оплата противопожарной сигнализации в медицинском учреждении должна вноситься ежемесячно, независимо от того, сколько пациентов воспользуется услугами этого учреждения в данном месяце. Постоянными являются также затраты на оплату труда администрации, коммунальные платежи, хозяйственные и многие другие расходы.

Переменные затраты изменяются пропорционально числу оказанных услуг. В медицинской организации это затраты на медикаменты, расходные материалы, питание пациентов в стационаре.

Многие виды затрат имеют как постоянную, так и переменную составляющие. Например, хирург может получать фиксированный оклад и надбавки, пропорциональные количеству выполненных операций. Для анализа таких смешанных затрат возможны два варианта.

1 Отнести постатейно затраты к постоянным или переменным на основании опыта, конкретной ситуации и здравого смысла. Метод прост, но не точен и допускает определенный произвол.

2 Сопоставить затраты с объемом услуг за несколько периодов и воспользоваться регрессионным анализом для выделения постоянной и переменной составляющих. К счастью, возможность построения регрессии и определения коэффициентов регрессионного уравнения дают практически любые электронные таблицы.

В сумме постоянные и переменные затраты составляют полные (валовые) затраты на оказание услуги. Валовые затраты линейно (но не пропорционально) возрастают с увеличением числа услуг.

Средние затраты на одну услугу (или среднюю себестоимость услуги) нетрудно рассчитать, разделив валовые затраты на число оказанных услуг.

Запомнить

Различие поведения постоянных и переменных затрат в зависимости от числа оказанных услуг позволяет в определенных пределах управлять средними затратами.

Пример 1

Суммарные постоянные затраты, связанные с работой отдельного физиотерапевтического кабинета, оказывающего однотипные услуги, составляют 2000 руб. в день, переменные затраты – 80 руб. на услугу. Если кабинет оказывает 10 услуг в день, то себестоимость услуги составляет (2000 руб. + 10 × 80 руб.) : 10 = 280 руб., тогда как при оказании 20 услуг в день себестоимость равна (2000 руб. + 20 × 80 руб.) : 20 = 180 руб.

Более того, если кабинет уже оказывает 10 услуг в день, то для оказания одиннадцатой услуги потребуются лишь переменные затраты, которые составят всего 80 руб.

Такие затраты на оказание дополнительной услуги в добавление к уже существующим называются предельными затратами или предельной себестоимостью услуги.

Очевидно, что снизить среднюю себестоимость услуг можно за счет увеличения их числа в пределах релевантного диапазона, т. е. диапазона, в котором можно наращивать услуги без дополнительных постоянных затрат. Так, в приведенном примере число услуг, оказываемых кабинетом в пределах рабочего времени, ограничено, релевантный диапазон соответствует максимальному числу услуг, которые можно оказать за это время.

Уравнение рентабельности

Пусть V – переменные затраты на одну услугу; F – постоянные затраты, связанные с оказанием услуг за определенный период времени; N – число услуг, оказанных за этот период; P – цена услуги.

Тогда совокупные переменные затраты за этот период равны произведению NV, полные затраты определяются суммой переменных и постоянных NV + F, а себестоимость услуги равна (NV + F)/N.

Запомнить

Уравнение рентабельности можно использовать для оценки: цены (тарифа) на услугу, при котором ее оказание будет безубыточным, если известны планируемое число услуг, постоянные затраты и переменные затраты на одну услугу; а также максимально допустимых для безубыточной работы переменных затрат на услугу при заданных значениях цены, числа услуг и постоянных затрат.

Если (NV + F)/N < P – услуга приносит прибыль, если (NV + F)/N > P – услуга убыточна.

Организация не имеет прибыли, но и не терпит убытков при условии, определяемом уравнением рентабельности:
NV + F = P N (1)
или
NV + F = PN . (2)

Из уравнения (2) нетрудно найти минимальное число услуг, при котором их оказание не приносит убытков: N = F/(P - V) . (3)

Это число услуг называется предельным объемом, или точкой рентабельности. Наращивая число услуг сверх предельного объема, организация может получить прибыль B, равную разности суммарного дохода PN от услуг и полных затрат на их оказание:
B = PN - (VN + F) = (P - V) × N - F . (4)

Пример 2

Пусть в условиях примера 1 тариф на услугу составляет 220 руб. Тогда минимальное число услуг, необходимое для обеспечения безубыточной работы кабинета, равно N = 2000 руб./(220 руб. - 80 руб.) = 14,3. Поскольку оказать дробное число услуг невозможно, работа кабинета будет безубыточной, если он будет оказывать не менее 15 услуг в день. Оказывая 20 услуг в день, кабинет принесет медицинской организации чистый доход B = (220 руб. - 80 руб.) × 20 - 2000 руб. = 800 руб. в день.

Маржинальный доход

Разность между тарифом на услугу и переменными затратами называется маржинальным доходом от оказания одной услуги M = (P - V) и представляет собой вклад каждой услуги в покрытие постоянных затрат или, если точка рентабельности превышена, – в получение прибыли.

Отсюда следует правило маржинального дохода – если маржинальный доход от оказания услуг положителен и их оказание не требует дополнительных затрат, организации выгодно наращивать объемы этих услуг, даже если она не покрывает полностью все свои затраты. Если маржинальный доход отрицателен, услуга будет убыточной при любых объемах ее оказания.

Нетрудно увидеть, что суммарный маржинальный доход от услуг, оказанных за определенный период (P - V) × N, представляет собой разность между суммарными поступлениями и суммарными переменными затратами за этот период.

Если предельный объем недостижим

А что будет, если маржинальный доход положителен, но организация не может достичь предельного объема (например, по причине ограниченности релевантного диапазона или отсутствия достаточного спроса на услугу)? Не следует ли в данном случае вообще отказаться от оказания подобных услуг, заменив их другими?

Прежде чем ответить на этот вопрос, необходимо проанализировать постоянные затраты, связанные с данной услугой, разделив их на устранимые и неустранимые.

Устранимыми называются затраты, которых удастся избежать, если полностью прекратить оказание услуг данного вида. Так, в приведенных примерах часть постоянных затрат на кабинет – это заработная плата работника, оказывающего услуги. Отказавшись от данных услуг, ставку можно сократить. Устранимыми также являются затраты, связанные с оплатой аренды оборудования и ряд других.

Однако часть затрат (например, отнесенные на кабинет общеучрежденческие расходы) останутся даже после полного прекращения оказания услуг. Такие затраты называются неустранимыми.

Разность между суммарным маржинальным доходом и устранимыми постоянными затратами Fs назовем остаточным маржинальным доходом D:
D = (P - V) × N - Fs .

Остаточный маржинальный доход – это то, что остается от выручки после оплаты переменных и постоянных устранимых затрат, иными словами то, что идет на оплату общеучрежденческих расходов.

Решение о сохранении услуги или отказе от нее может приниматься на основе правила остаточного маржинального дохода: если остаточный маржинальный доход положителен, то при прочих равных условиях услуга выгодна для организации, если отрицателен – организация улучшит свое финансовое положение, отказавшись от этой услуги.

Запомнить

Если решается вопрос о целесообразности замещения оказываемой услуги альтернативной, организации выгоднее оказывать услуги, дающие максимальный остаточный маржинальный доход.

Метод директ-костинга

В предыдущих разделах рассматривался случай, когда постоянные затраты на оказание конкретного типа услуг были строго определены. В жизни это обычно не так: физиотерапевтический кабинет, например, может оказывать несколько разнородных услуг, используя одно и то же помещение, труд одних и тех же работников и т. д. При этом могут быть известны постоянные затраты на функционирование кабинета в целом, но не на оказание конкретных услуг. Можно, конечно, распределить эти затраты между отдельными услугами, пользуясь одним из методов отнесения, и определить себестоимость каждой из услуг, однако для анализа рентабельности кабинета в целом это просто не нужно.

В данном случае удобно воспользоваться методом директ-костинга, основанным на учете себестоимости лишь по прямым переменным затратам. Для этого по каждой услуге необходимо знать лишь цену, переменные затраты и число оказываемых услуг, а также полные постоянные затраты подразделения в целом.

Алгоритм применения метода показан на рисунке. Покажем, как оценить рентабельность нескольких услуг с применением метода директ-костинга.

Пример 3

Физиотерапевтическое отделение планирует оказание трех услуг. Предполагается, что за месяц будет оказано 160 услуг А (NA), 800 услуг В (NB) и 500 услуг С (NC). Цены на услуги равны: PA = 200 руб., PB = 60 руб., PC = 80 руб., а переменные затраты составляют соответственно VA = 70 руб., VB = 30 руб., VC = 60 руб.

Постоянные затраты на отделение планируются в размере 50 000 руб. в месяц.

Прибыльной или убыточной будет работа отделения в этих условиях? Целесообразно ли сохранять планируемые объемы каждой услуги или стоит стремиться к их увеличению или уменьшению?

Прежде всего, отметим, что каждая услуга дает положительный маржинальный доход, следовательно, вносит свой вклад в покрытие постоянных затрат. Остается лишь выяснить, достаточен ли суммарный маржинальный доход от всех услуг для покрытия полных постоянных затрат кабинета.

Остаточный маржинальный доход рассчитываем как NA × (PA - VA) + NB × (PB - VB) + NC × (PC - VC). Он равен 54 800 руб. (160 × (200 руб. - 70 руб.) + 800 × (60 руб. - 30 руб.) + 500 × (80 руб. - 60 руб.)).

Далее из маржинального дохода вычитаем постоянные затраты: 54 800 руб. - - 50 000 руб. = 4800 руб. Поскольку получен положительный маржинальный доход, при выполнении плана оказания услуг работа отделения будет прибыльной. Имеется даже небольшой запас прочности (4800 руб.), благодаря которому даже при небольших колебаниях объемов работа отделения останется безубыточной. Отделению, безусловно, выгодно увеличивать число любых услуг в пределах релевантного диапазона.

Благодаря простоте метода директкостинга, расширяются возможности применения анализа рентабельности для принятия управленческих решений по таким вопросам:

  • какие тарифы можно установить на услуги, если известны тарифы конкурентов;
  • что выгоднее, самостоятельно оказывать определенные типы услуг или покупать их у другой организации;
  • можно ли установить льготные тарифы для определенных категорий граждан и многие другие.

Применение описанных методов позволяет оптимизировать расходы организации и добиться ее безубыточной работы.

Метод директ-костинга



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...





Рассылка

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль