Распределять или нет – вот в чем вопрос

1225
 Юрьева Ю.В.
эксперт Международного центра финансово-экономического развития
До 2011 г. перед бухгалтером бюджетного учреждения не существовало дилеммы, распределять или нет общехозяйственные расходы между бюджетной и приносящей доход деятельностью в целях исчисления налога на прибыль. Была прямая норма ст. 321.1 НК РФ, устанавливающая порядок распределения. Однако с реформированием бюджетной сферы многое изменилось. Чем сейчас нужно руководствоваться, решая данный вопрос, читайте далее.

Начнем с краткого экскурса в недалекое прошлое. До 2011 г. в НК РФ была ст. 321.1 «Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями». В пункте 3 этой статьи определялся порядок учета некоторых видов расходов (в частности, по оплате коммунальных услуг, обслуживанию административно-управленческого персонала), финансовое обеспечение которых осуществлялось как за счет бюджетных средств, так и за счет средств от приносящей доход деятельности.

Там было сказано, что распределение производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов, включая средства целевого финансирования.

Таким образом, учреждения имели возможность учесть некоторые общехозяйственные расходы, которые частично финансировались за счет средств от приносящей доход деятельности.

С 1 января 2011 г. ст. 321.1 НК РФ утратила силу. До 1 июля 2012 г. для бюджетных учреждений, являвшихся получателями бюджетных средств, особенности ведения налогового учета были установлены ст. 331.1, положения которой по своей сути были идентичны тем, что содержались в ст. 321.1 НК РФ.

В дальнейшем новых правил вместо тех, которые были упразднены, законодатель не ввел. Учреждения оказались в ситуации, когда расходы на общие нужды остались, а порядок их распределения исчез. Им не оставалось ничего другого, как попытаться примерить другие нормы НК РФ к своей ситуации.

Поиск альтернативы

Вариантов, при помощи которых учреждения пытаются учесть расходы на общехозяйственные нужды, понесенные за счет средств от приносящей доход деятельности, два.

Распределение. Некоторые учреждения стали применять абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ. В нем закреплено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Фактически эта норма воспроизводит положения утратившей силу ст. 321.1 НК РФ, поэтому ее применение кажется вполне обоснованным. Вот только при ближайшем рассмотрении ее использование грозит учреждению снятием расходов, доначислением налога на прибыль, штрафом и пенями. Объясним почему.

В силу подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ бюджетные и автономные учреждения при определении налоговой базы не учитывают доходы в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования, в частности, предоставленные им субсидии. При этом учреждения обязаны вести раздельный учет не только полученных доходов, но и расходов, произведенных в рамках целевого финансирования. Если этого не делать, на полученные средства придется начислить налог на прибыль.

Таким образом, получаемые субсидии фактически выведены из-под налогообложения (разумеется, при условии что учреждение ведет раздельный учет доходов и расходов по видам деятельности). Зато остальные доходы учреждения (за исключением тех, которые ст. 251 НК РФ отнесены к необлагаемым) в налоговую базу нужно включить.

Теперь обратимся к расходам, на которые можно уменьшить налоговую базу. По общему правилу расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Кроме того, расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

На основе этой нормы Минфин России в письме от 01.10.2012 № 03-05-05-01/57 пришел к выводу, что порядок распределения, установленный в ст. 272 НК РФ, применяется только в отношении расходов, произведенных для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Для некоммерческих организаций гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не предусматривает пропорционального деления затрат между коммерческой и некоммерческой деятельностью.

Общехозяйственные расходы, как правило, связаны не с получением дохода, а с ведением основной деятельности. Поэтому точка зрения Минфина России, на наш взгляд, вполне справедлива.

Выходит, руководствоваться ст. 272 НК РФ учреждениям нельзя.

Безоговорочное списание. Некоторые учреждения решили не искать компромиссов и пошли по радикальному пути. В ст. 252 НК РФ они нашли пункт 4. Там сказано, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.

Выходит, учреждение вправе самостоятельно установить, что все затраты на общехозяйственные нужды оно учитывает в расходах? Конечно же, нет. На это неоднократно указывал Минфин России (письма от 18.04.2013 № 03-03-06/4/13345, от 19.03.2010 № 03-03-06/4/25, от 20.01.2010 № 03-03-06/4/4). Чиновники подчеркивают, что определять группу затрат можно только в рамках деятельности, направленной на получение дохода.

Правильный вариант

На самом деле распределение затрат, произведенных одновременно за счет средств, выделенных из бюджета, и средств, полученных от приносящей доход деятельности, налоговым законодательством не предусмотрено. То есть учреждение не вправе распределять общехозяйственные расходы между деятельностью в рамках субсидий и приносящей доход деятельностью.

Это вовсе не означает, что учреждение в принципе не может оплачивать общехозяйственные расходы за счет средств от приносящей доход деятельности. Просто эти затраты не будут уменьшать налогооблагаемую прибыль. Иными словами, на общие цели можно использовать только чистую прибыль учреждения.

Впрочем, один вариант для распределения расходов у учреждения все же есть. В упомянутых письмах Минфина России сказано, что распределение затрат, относящихся к разным видам деятельности, требуется налогоплательщику в случае ведения им видов предпринимательской деятельности, для которых установлен разный режим налогообложения.

Таким образом, если бюджетное учреждение в рамках приносящей доход деятельности совмещает общий режим налогообложения и ЕНВД или если автономное учреждение совмещает ЕНВД с «упрощенкой» или с общим режимом, то они должны распределять расходы, которые не могут быть отнесены к конкретному виду деятельности, пропорционально доле соответствующего дохода (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Пример

В здании, которое является объектом обложения налогом на имущество, образовательное учреждение ведет два вида приносящей доход деятельности: оказание образовательных услуг и оказание услуг общественного питания в столовой. Налогообложение первого вида деятельности осуществляется в рамках общего режима, второго – ЕНВД.

Предположим, доходы учреждения в 2012 г. составили:

  • от деятельности, облагаемой по общему режиму, – 9 млн руб.;
  • от деятельности, облагаемой ЕНВД, – 1 млн руб.

Допустим, сумма налога на имущество за 2012 г. составила 10 000 руб. Она будет распределена по видам деятельности следующим образом:

  • 1000 руб. отнесена на деятельность, облагаемую ЕНВД;
  • 9000 руб. отнесены на деятельность, облагаемую в рамках общего режима (будут учтены в расходах).

Минимизация рисков

Удивительно, но многие учреждения до сих пор продолжают пользоваться распределением затрат между деятельностью в рамках субсидий и приносящей доход деятельностью. Необходимо незамедлительно прекратить подобную практику. После этого учреждение может официально признать свою ошибку, представив уточненные налоговые декларации. Однако в этом случае ему придется доплатить налог, а также пени за весь период просрочки.

В итоге может набраться кругленькая сумма. Зато учреждение не привлекут к ответственности за неуплату налога.

Другой вариант – надеяться, что налоговики не обнаружат нарушения. Но в этом случае учреждение должно быть готово наряду с налогом и пенями заплатить еще и штраф. Он может составить:

  • 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (п. 3 ст. 120 НК РФ), если организация при этом допустила грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, которое привело к занижению налоговой базы;
  • 20% от неуплаченной суммы налога (п. 1 ст. 122 НК РФ), если грубых нарушений в налоговом учете организация не допустила, а нарушение совершила неумышленно;
  • 40% от неуплаченной суммы налога (п. 3 ст. 122 НК РФ), если грубых нарушений в налоговом учете организация не допустила, а нарушение совершила умышленно.

В любом случае перед принятием окончательного решения целесообразно взвесить все за и против, а также учесть индивидуальные особенности сложившейся ситуации.



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...





Рассылка

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль