"Иные функции" освобождают от ответственности?

944
 Юрьева Ю.В.
эксперт Международного центра финансово-экономического развития
На страницах журнала мы не раз освещали темы, связанные с исчислением и уплатой налога на прибыль казенными учреждениями, в частности, входящими в систему исполнения наказаний. Теперь поговорим об особенностях налогообложения в некоторых нестандартных случаях, тем более что ФНС России не перестает давать поводы для подобных разговоров.

Нормы законодательства

Прежде всего напомним, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая наличные и безналичные денежные средства – ст. 128 Гражданского кодекса РФ), полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ)). Применительно к казенным учреждениям это означает, что доведенные лимиты бюджетных обязательств (бюджетные ассигнования) в доходы включать не нужно. Разумеется, при этом должна неукоснительно исполняться обязанность по ведению раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования.

Кроме того, при определении налоговой базы не учитываются еще и доходы от (подп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ):

  • оказания государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ);
  • исполнения иных государственных (муниципальных) функций.

Логично, что и затраты казенных учреждений, связанные с исполнением государственных (муниципальных) функций, в т. ч. с оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ), в расходах не учитываются (п. 48.11 ст. 270 НК РФ).

Для справки

В соответствии с п. 5 ст. 41 БК РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, и платных услуг, оказываемых казенными учреждениями, средства безвозмездных поступлений и иной приносящей доход деятельности при составлении, утверждении, исполнении бюджета и составлении отчетности о его исполнении включаются в состав доходов бюджета.

На практике, как правило, казенные учреждения не только оказывают государственные (муниципальные) услуги, но и ведут деятельность, приносящую доход. Такая возможность закреплена в п. 3 ст. 161 Бюджетного кодекса РФ (далее – БК РФ). Об этом же должно быть сказано в учредительных документах организации.

Ну а деньги, полученные от «доходной» деятельности, поступают в соответствующий бюджет.

Вместе с тем применение, казалось бы, простых и понятных норм в частных ситуациях вызывает немало вопросов. Попробуем разобраться в них.

Штрафы за нарушения договоров

Иногда происходит так, что контрагент казенного учреждения по каким-либо причинам не исполняет принятые на себя обязательства. На такой случай в договоре обычно предусматриваются санкции: неустойки, штрафы, пени. Но после их уплаты перед учреждением возникает вопрос: следует ли уплачивать с них налог?

Ответ, по мнению Минфина России, зависит от того, по какому до говору уплачиваются санкции (письмо от 28.08.2013 № 03-03-06/4/35325). Если речь идет о контракте, заключенном в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд»1, то неустойка выплачивается не учреждению, а публично-правовому образованию. То есть фактическим получателем денег является муниципальное образование, субъект РФ или Российская Федерация.

В такой ситуации ни о каком налоге не может быть и речи, поскольку публично-правовые образования налог на прибыль не платят ни при каких обстоятельствах.

Другое дело, если учреждение заключило не государственный контракт, а договор для обеспечения нужд текущей деятельности на сумму, не превышающую 100 000 руб. Тогда, по мнению чиновников, неустойка должна учитываться в составе внереализационных доходов (ст. 250 НК РФ).

Возмещение расходов

Не секрет, что многие учреждения сдают в аренду государственное (муниципальное) имущество, находящееся у них на праве оперативного управления. В таких соглашениях нередко упоминается об обязанности арендатора возместить учреждению эксплуатационные затраты, необходимые для поддержания работоспособного состояния имущества, и расходы на «коммуналку».

После получения этих сумм бухгалтеру приходится ломать голову над тем, нужно ли включить их в доходы? Минфин России, в уже упомянутом письме от 28.08.2013 № 03-03-06/4/35325, дает положительный ответ. Логика чиновников очень проста: исчерпывающий перечень необлагаемых доходов приведен в ст. 251 НК РФ. И ни о каком возмещении эксплуатационных и коммунальных затрат там ничего не сказано.

Поэтому данные платежи следует учитывать в составе внереализационных доходов на основании п. 4 ст. 250 НК РФ.

За рамками госуслуг

Как уже было сказано, все государственные (муниципальные) услуги (в т. ч. платные), которые выполняет казенное учреждение, должны быть указаны в его учредительных документах (п. 3 ст. 161 БК РФ).

Но проблема в том, что не все услуги, предусмотренные учредительным документом, являются государственными (муниципальными). Характерный пример – услуги по предоставлению на платной основе парковочных мест (о них мы еще скажем).

В силу ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 № 210-ФЗ «Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг» под государственной услугой понимается деятельность по реализации функций федерального органа исполнительной власти, которая осуществляется по запросам заявителей в пределах установленных нормативными правовыми актами РФ полномочий органов, предоставляющих государственные услуги.

Муниципальная услуга – это деятельность по реализации функций органа местного самоуправления, которая осуществляется по запросам заявителей в пределах полномочий органа, предоставляющего муниципальные услуги, по решению вопросов местного значения, установленных в соответствии с Федеральным законом от 06.10.2003 № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» и уставами муниципальных образований.

Так вот, освобождение от налога не применяется к тем государственным (муниципальным) услугам (выполняемым работам), иным государственным (муниципальным) функциям, оказание (выполнение) которых не связано с предусмотренными законодательством РФ полномочиями органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления. Об этом сказано в письме Минфина России от 19.08.2013 № 03-03-05/33760.

Проще говоря, если деятельность, указанная в уставе, не имеет ничего общего с полномочиями соответствующего государственного (муниципального) органа, то получаемые от нее доходы нужно включить в налоговую базу.

Государственные (муниципальные) функции

Уникальный в своем роде случай рассмотрен в письме ФНС России от 01.08.2013 № ЕД-4-3/13995. Речь в нем идет о ситуации, когда учреждение оказывает услуги, не включенные в перечень государственных (муниципальных) услуг. Однако, по мнению налоговиков, этот факт вовсе не означает, что доходы от этих услуг учреждение должно включать в налоговую базу.

В обоснование этой точки зрения специалисты ФНС России ссылаются на ст. 6 БК РФ. Там сказано, что казенное учреждение создается для обеспечения реализации полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления.

А это, по мнению чиновников, означает, что решающее значение при налогообложении играет не перечень услуг, а связь услуг с полномочиями (функциями) органов государственной власти или местного самоуправления.

Выходит, если казенное учреждение оказывает платную услугу в рамках реализации полномочий государственного (муниципального) органа, налог на прибыль оно не платит. При этом совершенно не важно, что такая услуга не входит в перечень государственных (муниципальных) услуг. В данном случае освобождение от налогообложения предоставляется по основанию «выполнение иных государственных (муниципальных) функций», которое упомянуто в подп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Любопытно, что казенное учреждение, деятельность которого была рассмотрена в письме ФНС России от 01.08.2013 № ЕД-4-3/13995, было создано департаментом транспорта и развития дорожно-транспортной инфраструктуры города Москвы и занималось в т. ч. сбором платы за пользование парковочными местами, переданными ему на праве оперативного управления.

Нельзя не упомянуть о противоречивости разъяснений компетентных органов. Так, в письме от 16.03.2012 № 03-07-15/26 Минфин России пришел к выводу о том, что выполнение работ, не включенных в ведомственный перечень, не признается государственными (муниципальными) услугами (работами), а является деятельностью, приносящей доход, которая подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

А в письме ФНС России от 21.09.2011 № ЕД-4-3/15432 сказано, что налогом не облагаются только средства, полученные казенными учреждениями от оказания государственных (муниципальных) услуг, т. е. в рамках определенных для этих учреждений заданий и согласно перечню услуг. На этом основании чиновники сделали вывод: сдача в аренду имущества, находящегося в оперативном управлении у казенного учреждения, не признается государственной (муниципальной) услугой, а является деятельностью, приносящей доход. Налог с суммы арендной платы должен быть уплачен в бюджет.

Налоговая отчетность

Отдельно следует сказать об особенностях налоговой отчетности казенных учреждений. Они, как и любые другие организации, в силу ст. 246 НК РФ признаются плательщиками налога на прибыль. А это значит, что независимо от наличия обязанности по уплате налога и особенностей его исчисления они обязаны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и по месту нахождения каждого обособленного подразделения декларации по налогу на прибыль (п. 1 ст. 289 НК РФ).

Отметим, что для некоммерческих организаций, у которых не возникает обязанности по уплате налога на прибыль, предусмотрено послабление. Они сдают декларацию по упрощенной форме и не ежеквартально, а раз в год (п. 2 ст. 289 НК РФ).

Состав упрощенной декларации такой (письмо УФНС России по г. Москве от 19.09.2012 № 16-15/088342@): 1) лист 01 (титульный лист);
2) лист 02;
3) приложение к налоговой декларации (при наличии специфических доходов и расходов, виды которых приведены в приложении № 4 к Порядку заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденному приказом ФНС России от 22.03.2012 № МВ-7-3/174@);
4) лист 07 (при получении целевого финансирования, целевых поступлений и других подобных средств). Доведенные лимиты бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований) здесь не указываются.



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...





Рассылка

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль