Запас карман не тянет: резервы предстоящих расходов

507
 Монако О.В.
Аудитор ООО “Аудит Бизнес Трейд”
Одним из важнейших изменений, внесенных приказом Минфина России от 29.08.2014 № 89н (далее – Приказ № 89н) в Единый план счетов бухгалтерского учета, является его дополнение новым счетом 401 60 «Резервы предстоящих расходов». Расскажем, как и в каких случаях его нужно применять.

На возможность создания резервов и ранее указывала формулировка п. 302 Инструкции № 157н, в котором описывался порядок применения счета 401 50 «Расходы будущих периодов». Была сделана оговорка, что данный счет используется в случае, если учреждение не создает соответствующих резервов предстоящих расходов.

Однако о том, как отражать такие резервы на счетах учета, ни в Инструкции № 157н, ни в инструкциях по бухгалтерскому учету для отдельных типов учреждений ничего не говорилось.

Поэтому при принятии решения о создании резервов учреждение было вправе, например, задействовать отдельный аналитический счет счета 109 00 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» или забалансовый счет в порядке, определенном учетной политикой.

Нужно признать, что ввиду отсутствия нормативного регулирования едва ли найдется хотя бы несколько учреждений, которые до 2015 г. использовали этот инструмент в своей деятельности. Приказом № 89н законодательный пробел был устранен – в Едином плане счетов появился новый счет 401 60 «Резервы предстоящих расходов», а Инструкция № 157н была дополнена п. 302.1, разъясняющим порядок его применения.

Повод для создания

Согласно п. 302.1 Инструкции № 157н на счете 401 60 обобщается информация о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения. Это положение согласуется с определением резерва в МСФО ОС 19 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Среди причин возникновения таких неопределенных обязательств перечислены:

  • принятие иного обязательства (сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств). Примерами служат обязательства по предстоящей оплате отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование, обязательства по оплате гарантийного ремонта и (или) текущего обслуживания;
  • принятие решения о реструктуризации деятельности, реорганизации или ликвидации учреждения;
  • предъявление претензий (исков) по результатам фактов хозяйственной жизни;
  • совершение фактов хозяйственной деятельности (сделок, операций), по начислению которых существует на отчетную дату неопределенность по их размеру из-за отсутствия первичных учетных документов.

Резервы могут создаваться и по иным обязательствам, неопределенным по величине и (или) времени исполнения, в случаях, предусмотренных локальным актом учреждения при формировании учетной политики. Перечень расходов, на осуществление которых могут создаваться резервы, не является закрытым.

Почти все основания для создания резервов предстоящих расходов, перечисленные в п. 302.1 Инструкции № 157н, логически вытекают из положений параграфа 22 МСФО ОС 19. В нем указано, что резервы должны признаваться в случаях, когда:

  • у организации имеется текущее обязательство (юридическое или традиционное), возникшее в результате прошлого события;
  • есть вероятность того, что для погашения обязательства потребуется выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды или возможность полезного использования;
  • сумма обязательства может быть достоверно оценена.

Из определения резерва и перечисленных ситуаций следует, что резерв формируется, когда вследствие уже существующих (свершившихся) фактов хозяйственной жизни у организации госсектора возникает обязательство, сумма которого может быть обоснованно оценена (оценочное обязательство). Иными словами, учреждение не может избежать исполнения данной обязанности.

Пример

1. Формирование резерва по выплате отпускных обусловлено гарантиями работодателя, предоставляемыми на основании ст. 124 ТК РФ, поскольку право на оплачиваемый отпуск возникает по мере того, как работник трудится.

2. По состоянию на отчетную дату учреждение является стороной судебного разбирательства. На основе экспертного заключения (решения профильной комиссии и т. п.) учреждение оценивает вероятность принятия судебного решения не в его пользу как высокую.

3. Затраты, связанные с гарантией надлежащего качества поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), по договору несет учреждение, и появляется высокая вероятность в будущем (в течение срока действия гарантии), что экономические выгоды учреждения уменьшатся на сумму затрат по устранению дефектов.

Несколько выпадает из представленного перечня резерв по обязательствам учреждения, возникающим по фактам хозяйственной деятельности, в отношении которых существует неопределенность из-за отсутствия первичных учетных документов.

Следует учесть!

Создание резервов в отношении таких обязательств учреждения, как гарантированные законодательством или локальными актами выплаты сотрудникам (отпускные, выходные пособия, компенсации при ликвидации учреждения либо сокращении численности или штата, за выслугу лет и т. д.), гарантия по реализованным товарам (выполненным работам, оказанным услугам), способствует более точному формированию фактической себестоимости товаров (работ, услуг), в т. ч. по видам деятельности и финансового обеспечения. Отражение в отчетности резерва по причиненному ущербу или по предстоящим судебным расходам (издержкам) в отношении фактов хозяйственной жизни текущего отчетного периода позволит более корректно сформировать финансовый результат за этот период, а не отражать в следующем финансовом году расходы (убытки), которые относятся к предыдущему году.

В этом случае обязательство, по которому создается резерв, не является следствием иного существующего (предшествующего) обязательства (события, сделки). Это обязательство как раз возникает в результате конкретного факта хозяйственной жизни (сделки), но на отчетную дату существует неопределенность по его величине.

В соответствии с параграфом 19 (b) МСФО ОС 19 обязательства по оплате товаров или услуг, которые были получены или поставлены, но не оплачены и на которые не получены счета, квалифицируются как доначисленные расходы. Они представляются в отчетности в составе кредиторской задолженности.

Однако в силу норм российского законодательства каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 7 Инструкции № 157н). Признание доначисленного расхода и кредиторской задолженности (принятие обязательства) на основании Справки (ф. 0504833) при отсутствии документов поставщика может быть расценено как нарушение правил бухгалтерского учета.

Поэтому на практике именно этот резерв по понесенным, но не подтвержденным документально расходам, вероятно, будет применяться довольно часто. Например, распространенной является ситуация, когда расчетные документы за оказанные в декабре коммунальные услуги, услуги связи поступают в учреждение в следующем отчетном году. Исходя из положений п. 302.1 Инструкции № 157н под обязательство по оплате указанных расходов может быть создан резерв.

Отражение экономически обоснованных резервов в отчетности позволит дать внутренним и внешним пользователям более полное и достоверное представление о состоянии обязательств учреждения, об операциях, их изменяющих, и финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах, источниках финансового обеспечения деятельности) (п. 3 Инструкции № 157н).

Важный нюанс

Положения Инструкции № 157н не обязывают учреждение обеспечивать сформированные резервы денежными средствами на лицевом счете (счете в кредитной организации). Резервы формируются по методу начисления.

Право или обязанность?

Согласно п. 302.1 Инструкции № 157н создание резервов предстоящих расходов устанавливается в рамках учетной политики: определяются виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т. д.

С учетом этого положения возникает вопрос: обязательно ли формировать и отражать в учете и отчетности резервы предстоящих расходов? Прямого ответа на него в новой редакции Инструкции № 157н нет.

При этом в п. 302 Инструкции № 157н, определяющем признание в учете расходов будущих периодов, осталась неизменной формулировка, что на одноименном счете 401 50 отражаются расходы в случае, когда учреждение не создает соответствующий резерв предстоящих расходов. Она предполагает, что в отношении определенных расходов (например, на оплату отпускных) резервы могут не создаваться.

Вместе с тем между расходами будущих периодов и резервами предстоящих расходов есть существенная разница. Как правило, в составе расходов будущих периодов отражаются уже понесенные (начисленные) учреждением затраты, их сумма точно определена, но эти затраты относятся к одному или нескольким периодам, следующим за отчетным, поэтому они не признаются единовременно.

Сумма резерва, напротив, является оценочной величиной, и в результате погашения (исполнения) отложенного обязательства учреждению только предстоит понести затраты (убытки). Поэтому отсутствие в отчетности информации об отложенных обязательствах, подлежащих учету в качестве резервов предстоящих расходов, в случае их существенности делает эту отчетность неполной.

Корреспонденции счетов

Пунктом 302.1 Инструкции № 157н предусмотрены следующие ограничения:

  • резерв предстоящих расходов должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых он был изначально создан;
  • признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Соответственно, детализация аналитических счетов счета 401 60 осуществляется в зависимости от видов создаваемых резервов по кодам КОСГУ в рамках формирования рабочего плана счетов учреждения. Отложенные обязательства учитываются на вновь вводимом Приказом № 89н аналитическом счете 0 502 09 000 (п. 319 Инструкции № 157н).

Корреспонденции счетов бухгалтерского учета при формировании резерва предстоящих расходов и начислении расходов за счет этого резерва будут следующими:

В учетной политике следует также предусмотреть порядок корректировки (инвентаризации) длящихся резервов в целях формирования достоверной отчетности, а также порядок их списания.



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...





Рассылка

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль