Запас карман не тянет, или для чего нужны резервы

334
 Монако О.В.
Аудитор ООО “Аудит Бизнес Трейд”
Одним из важнейших изменений, внесённых Приказом № 89н в Единый план счетов бухгалтерского учёта, является его дополнение новым счётом 401 60 «Резервы предстоящих расходов». Расскажем, как и в каких случаях его нужно применять.

Новое – это плохо урегулированное старое

На возможность создания резервов и ранее указывала формулировка п. 302 Инструкции № 157н, в котором описывался порядок применения счёта 401 50 «Расходы будущих периодов». Была сделана оговорка, что данный счёт используется в случае, если учреждение не создаёт соответствующих резервов предстоящих расходов.

Однако о том, как отражать такие резервы на счетах учёта, ни в Инструкции № 157н, ни в инструкциях по бухгалтерскому учёту для отдельных типов учреждений ничего не говорилось. Поэтому при принятии решения о создании резервов учреждение было вправе, например, задействовать отдельный аналитический счёт счёта 109 00 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» или забалансовый счёт в порядке, определенном учётной политикой.

Нужно признать, что ввиду отсутствия нормативного регулирования едва ли найдётся хотя бы несколько учреждений, которые до 2015 г. использовали этот инструмент в своей деятельности. Приказом № 89н законодательный пробел был устранен – в Едином плане счетов появился новый счёт 401 60 «Резервы предстоящих расходов», а Инструкция № 157н была дополнена п. 302.1, разъясняющим порядок его применения.

Повод для создания

Согласно п. 302.1 Инструкции № 157н на счёте 401 60 обобщается информация о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, неопределённым по величине и (или) времени исполнения. Это положение согласуется с определением резерва в МСФО ОС1 19 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

Среди причин возникновения таких неопределённых обязательств перечислены:

  • принятие иного обязательства (сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств). Примерами служат обязательства по предстоящей оплате отпусков за фактически отработанное время или компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении, включая платежи на обязательное социальное страхование, обязательства по оплате гарантийного ремонта и (или) текущего обслуживания;
  • принятие решения о реструктуризации деятельности, реорганизации или ликвидации учреждения;
  • предъявление претензий (исков) по результатам фактов хозяйственной жизни;
  • совершение фактов хозяйственной деятельности (сделок, операций), по начислению которых существует на отчётную дату неопределённость по их размеру из-за отсутствия первичных учётных документов.

Резервы могут создаваться и по иным обязательствам, не определённым по величине и (или) времени исполнения, в случаях, предусмотренных локальным актом учреждения при формировании учётной политики. Перечень расходов, на осуществление которых могут создаваться резервы, не является закрытым.

Почти все основания для создания резервов предстоящих расходов, перечисленные в п. 302.1 Инструкции № 157н, логически вытекают из положений параграфа 22 МСФО ОС 19. В нём указано, что резервы должны признаваться в случаях, когда:

  • у организации имеется текущее обязательство (юридическое или традиционное), возникшее в результате прошлого события;
  • есть вероятность того, что для погашения обязательства потребуется выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды или возможность полезного использования;
  • сумма обязательства может быть достоверно оценена.

Из определения резерва и перечисленных ситуаций следует, что резерв формируется, когда вследствие уже существующих (свершившихся) фактов хозяйственной жизни у организации госсектора возникает обязательство, сумма которого может быть обоснованно оценена (оценочное обязательство). Иными словами, учреждение не может избежать исполнения данной обязанности.

Пример 1

1. Формирование резерва по выплате отпускных обусловлено гарантиями работодателя, предоставляемыми на основании ст. 124 Трудового кодекса РФ, поскольку право на оплачиваемый отпуск возникает по мере того, как работник трудится.

2. По состоянию на отчётную дату учреждение является стороной судебного разбирательства. На основе экспертного заключения (решения профильной комиссии и т. п.) учреждение оценивает вероятность принятия судебного решения не в его пользу как высокую.

3. Затраты, связанные с гарантией надлежащего качества поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), по договору несёт учреждение, и появляется высокая вероятность в будущем (в течение срока действия гарантии), что экономические выгоды учреждения уменьшатся на сумму затрат по устранению дефектов.

Несколько выпадает из представленного перечня резерв по обязательствам учреждения, возникающим по фактам хозяйственной деятельности, в отношении которых существует неопределённость из-за отсутствия первичных учётных документов.

В этом случае обязательство, по которому создаётся резерв, не является следствием иного существующего (предшествующего) обязательства (события, сделки). Это обязательство как раз возникает в результате конкретного факта хозяйственной жизни (сделки), но на отчётную дату существует неопределённость по его величине.

В соответствии с параграфом 19 (b) МСФО ОС 19 обязательства по оплате товаров или услуг, которые были получены или поставлены, но не оплачены и на которые не получены счета, квалифицируются как доначисленные расходы. Они представляются в отчётности в составе кредиторской задолженности.

Однако в силу норм российского законодательства каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учётным документом (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте», п. 7 Инструкции № 157н). Признание доначисленного расхода и кредиторской задолженности (принятие обязательства) на основании Справки (ф. 0504833) при отсутствии документов поставщика может быть расценено как нарушение правил бухгалтерского учёта. Поэтому на практике именно этот резерв по понесённым, но не подтверждённым документально расходам, вероятно, будет применяться часто.

Пример 2

Распространённой является ситуация, когда расчётные документы за оказанные в декабре коммунальные услуги, услуги связи поступают в учреждение в следующем отчётном году. Исходя из положений п. 302.1 Инструкции № 157н под обязательство по оплате указанных расходов может быть создан резерв.

Отражение экономически обоснованных резервов в отчётности позволит дать внутренним и внешним пользователям более полное и достоверное представление о состоянии обязательств учреждения, об операциях, их изменяющих, и финансовых результатах указанных операций (доходах, расходах, источниках финансового обеспечения деятельности) (п. 3 Инструкции № 157н).

Право или обязанность?

Согласно п. 302.1 Инструкции № 157н создание резервов предстоящих расходов устанавливается в рамках учётной политики: определяются виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учёте и т. д.

Исходя из этого положения, возникает вопрос: обязательно ли формировать и отражать в учёте и отчётности резервы предстоящих расходов? Прямого ответа на него в новой редакции Инструкции № 157н нет.

При этом в п. 302 Инструкции № 157н, определяющем признание в учёте расходов будущих периодов, осталась неизменной формулировка, что на одноименном счёте 401 50 отражаются расходы в случае, когда учреждение не создает соответствующий резерв предстоящих расходов. Она предполагает, что в отношении определенных расходов (например, на оплату отпускных) резервы могут не создаваться.

Вместе с тем между расходами будущих периодов и резервами предстоящих расходов есть существенная разница. Как правило, в составе расходов будущих периодов отражаются уже понесённые (начисленные) учреждением затраты, их сумма точно определена, но эти затраты относятся к одному или нескольким периодам, следующим за отчётным, поэтому они не признаются единовременно.

Сумма резерва, напротив, является оценочной величиной, и в результате погашения (исполнения) отложенного обязательства учреждению только предстоит понести затраты (убытки). Поэтому отсутствие в отчётности информации об отложенных обязательствах, подлежащих учёту в качестве резервов предстоящих расходов, в случае их существенности делает эту отчётность неполной.

Корреспонденции счетов

Пунктом 302.1 Инструкции № 157н предусмотрены следующие ограничения:

  • резерв предстоящих расходов должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых он был изначально создан;
  • признание в учёте расходов, в отношении которых сформирован резерв, осуществляется за счёт суммы созданного резерва.

Отложенные обязательства учитываются на вновь вводимом Приказом № 89н аналитическом счёте 0 502 09 000 (п. 319 Инструкции № 157н). Корреспонденции счетов бухгалтерского учёта при формировании резерва предстоящих расходов и начислении расходов за счёт этого резерва будут следующими:

Виды резервов, методы оценки обязательств, дата их признания в учёте устанавливаются в учётной политике учреждения. Кроме того, в ней следует предусмотреть порядок корректировки (инвентаризации) длящихся резервов в целях формирования достоверной отчётности, а также порядок их списания.

До утверждения федерального стандарта и методических указаний Минфина России о порядке формирования резервов предстоящих расходов рекомендуем согласовать с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, принципиальную возможность отражения в отчётности на 01.01.2015 сумм сформированных резервов, а также их виды.



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...

Видеообзор изменений 2017 года




Опрос

Вы сформировали резервы по расходам на 2017 год?

  • Да 18.31%
  • Нет 46.48%
  • Наше учреждение не формирует резервы по расходам 40.85%
Другие опросы

Рассылка

© 2011–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль