Налогообложение приносящей доход деятельности бюджетных и казенных учреждений

4128
Новшества, внесенные Законом № 83-ФЗ в законодательство о налогах и сборах, а также особенности переходного периода реформирования бюджетной сферы, вызывают у бухгалтеров много вопросов, в том числе и по налогообложению операций в рамках приносящей доход деятельности. Разъясним на конкретных примерах, как правильно исчислять НДС и налог на прибыль бюджетным и казенным учреждениям, сделав акцент на основных нововведениях, а также приведем бухгалтерские записи по отражению в учете расчетов по налогам в переходный период.

Налог на добавленную стоимость

Поскольку бюджетные и казенные учреждения (далее —учрежде­ния) относятся к организациям (ст. 120 ГК РФ), они являются пла­тельщикамиНДС, т. к. согласно ст. 143 НК РФ плательщиками НДС признаются все организациибез какого-либо исключения.
Реализация учреждениями товаров (работ, услуг) облагаетсяНДС в общеустановленном порядке с учетом предусмотренных гл. 21 НК РФисключений. Так, в п. 2 ст. 149 НК РФ приведен перечень товаров (работ, услуг),реализация которых освобождается от налого­обложения, в частности реализациямедицинских товаров по утвер­жденному перечню, услуг по содержанию детей вдошкольных учре­ждениях, услуг, оказываемых учреждениями культуры и искусства всфере культуры и искусства.


Учреждения также имеют правона освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, если за трипредшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализациитоваров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности 2 млн руб.и в течение этого срока ими не осуществлялась реализация подакцизных товаров(ст. 145 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база приреализации готовой продукции (работ, услуг) определяется как стоимость этойпродукции (работ, услуг) с учетом акцизов (для подакцизных товаров) безвключения НДС. При получении частичной оплаты в счет предстоящих поставокготовой продукции (выполнения работ, оказания услуг) налоговая базаопределяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Моментом определенияналоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг),имущественных прав или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящихпоставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественныхправ (п. 1 ст. 167 НК РФ).

В соответствии со ст. 171 НКРФ учреждения вправе уменьшить рассчитанную сумму НДС на налоговые вычеты. Вслучае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для производства иреализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, суммы НДСпо приобретенным товарам (работам, услугам) к вычету не предъявляются, аучитываются в стоимости приобретенных това­ров (работ, услуг) (п. 2 ст. 170 НКРФ).

Пример 1

Учреждение во втором квартале 2011 г. реализовалоготовую продукцию, облагаемую НДС, на сумму 450 000руб. и оказало услуги,освобожденные от налогообложения, на сумму 150 000 руб. Налогообложениереализованной продукции и оказанных услуг производится по налоговой ставке 18%.По условиям договоров заказчики готовой продукции перечислили в марте 2011 г.на лицевой счет учреждения авансовые платежи в размере 70% на сумму 315 000руб. Для выполнения услуг учреждение приобрело материалы на сумму 23 600 руб.(в т. ч. НДС - 3600 руб.). Учреждение произвело следующие расчеты по НДС:

  1. При получении авансовыхплатежей начислен НДС в сумме 48 051 руб. (315 000руб. х 18/118).
  2. По моменту отгрузки готовойпродукции начислен НДС в сумме 81000руб. (450 000 х 18%).
  3. Оприходованы материалы насумму 20 000 руб., учтен НДС по приобретенным мате­риалам в сумме 3600 руб.

В бухгалтерском учете приведенные операции отражаются следующими записями*:

Важный нюанс

Пункт 4 приказа Минфина России от 06.12.2010 № 162н “Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению” распространяет его применение на бюджетные учреждения до принятия федеральными органами исполнительной власти, субъектами РФ, органами местного самоуправления с учетом положений ч. 15 и 16 ст. 33 Закона № 83-ФЗ в отношении бюджетных учреждений решения о предоставлении им субсидии из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с п. 1 ст. 78.1 БК РФ.

Налог на прибыль организаций

Доходы учреждений

Для бюджетных учреждений—получателей бюджетных средстви получателей субсидий, а также для казенных учреждений в переходный период несуществует различий в формировании доходов, расходов и налогообложении поналогу на прибыль в рамках приносящей доход деятельности. Поэтому рассмотримданную тему обобщенно для обоих типов учреждений.

Доходом от реализациипризнаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственногопроизводства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественныхправ. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанныхс расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права,выраженные в денежной и (или) натуральной формах (ст. 249 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 16 Закона № 83-ФЗ ст. 251 НК РФ была дополнена п. 33.1, согласно которому при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций. Таким образом, из налоговой базы исключены доходы от оказания платных услуг казенными учреждениями.

Согласно ст. 271 НК РФ доходыпризнаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место,независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества(работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации датой получения доходапризнается дата реализации готовой продукции (работ, услуг, имущественных прав)независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества(работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату, для внереализационныхдоходов — различные даты в зависимости от вида дохода в соответствии с п. 4ст. 271 НК РФ.

Учреждения имеют право наопределение даты получения дохода по кассовому методу, если в среднем запредыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг)этих организаций без учета НДС не превысила 1 млн руб. за каждый квартал. Приэтом датой получения дохода признается день поступления средств на лицевыесчета и (или) в кассу (ст. 273 НК РФ).

Расходы учреждений

Поскольку с 01.01.2011 ст.321.1 НК РФ, определявшая особенности исчисления налога на прибыль бюджетнымиучреждениями, утратила силу (п. 5 ст. 16 Закона № 83-ФЗ), бюджетные учрежденияисчисляют налог на прибыль в общеустановленном порядке в соответствии с гл. 25НК РФ.

В целях формированияналогооблагаемой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшаетполученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, неучитываемых в целях налогообложения (ст. 252 и 270 НК РФ).

Расходами признаютсяобоснованные и документально подтвержденные затраты, а также убытки,приравненные к внереализационным расходам, осуществленные (понесенные)налогоплательщиком (ст. 252 и 265 НК РФ). Расходы подразделяются на расходы,связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы признаются таковыми втом отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо отвремени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты иопределяются с учетом их подразделения на прямые и косвенные расходы (ст. 272и 318 НК РФ). Исключение составляет кассовый метод, при котором расходамипризнаются затраты после их фактической оплаты (ст. 273 НК РФ).

Следует учесть!

Учреждение в процессе осущест- вления приносящей доход дея- тельности, направленной на по- лучение доходов, учитывает рас- ходы в целях налогообложения прибыли как в периоде извлече- ния доходов, так и в периоде, в котором доходы не получены. Расходы налогоплательщика дол- жны соотноситься с характером его деятельности, а не с получе- нием прибыли (письмо УФНС по г. Москве от 19.10.2010 № 16-15/109224@).

Расходы на производство иреализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода,подразделяются на прямые и косвенные. В соответствии со ст. 318 НК РФ прямыерасходы на производство и реализацию относятся к затратам текущего налоговогопериода, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, только в части,относящейся к реализованной продукции (работ, услуг), а косвенные расходыуменьшают полученные доходы в полном объеме в месяце их осуществления.Учреждения самостоятельно определяют перечень прямых расходов и закрепляютего в учетной политике для целей налогового учета.

При этом механизмраспределения затрат должен быть основан на экономических показателяхдеятельности организаций, обусловленных технологическим процессом, посколькуНК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика вотнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным. То есть отнестиотдельные затраты к косвенным расходам налогоплательщики вправе только приотсутствии реальной возможности отнести их к прямым расходам (письмо ФНСРоссии от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@).

Налоговая база

Налоговой базой признаетсяденежное выражение прибыли (полученные доходы, уменьшенные на величинупроизведенных расходов), подлежащей налогообложению (ст. 274 НК РФ).

При определении налоговойбазы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом сначала налогового периода. Если в отчетном (налоговом) периоде получен убыток,то налоговая база признается равной нулю. Учреждение вправе уменьшитьналоговую базу текущего налогового периода на сумму убытков (или ее часть),полученных в предыдущих налоговых периодах (ст. 283 НК РФ).

Уплата налога на прибыль

Следует учесть!

Учреждения, осуществляющие образовательную и (или) меди- цинскую деятельность и удовле- творяющие предусмотренным ст. 284.1 НК РФ критериям, вправе применять налоговую ставку в раз- мере 0% с 01.01.2012, предвари- тельно (не позднее 30 ноября 2011 г.) подав в налоговый орган со- ответствующее заявление и преду- смотренные НК РФ копии доку- ментов (письмо Минфина России от 21.02.2011 № 03-03-06/1/110).

В соответствии с п. 3 ст. 286 НК РФ бюджетные учреждения поитогам каждого отчетного (налогового) периода исчисляют суммуавансового платежа исходя из ставки налогаи прибыли, подлежащей налогообложению,рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода.
Бюджетные учреждения уплачиваюттолько квартальные авансовые платежи поитогам отчетного периода. Для казенныхучреждений в НК РФ нет специальных
разъяснений. По мнению автора, в переходном периоде эти учреждения должныпридерживаться порядка, установленногодля бюджетных учреждений. Налоговая
ставка установлена ст. 284 НК РФ в размере20%.

Пример 2

За полугодие 2011 г. учреждение произвело продукцию (1200 ед.) для реализации в рамках приносящей доход деятельности и понесло затраты в сумме 120 000 руб. Кроме того, были оказаны услуги, фактическая стоимость которых составила 180 000руб. Затраты сложились следующим образом:

Готовая продукция реализована и услуги оказаны исходя из рентабельности 10%:

  • готовая продукция по цене 129,8 руб. за единицу с учетом НДС на общую сумму 155 760 руб.;
  • услуги на сумму 233 640 руб. с учетом НДС.

Деньги за реализованные продукцию и услуги поступили на лицевой счет учреждения после отгрузки. За первый квартал 2011 г. начислен и перечислен в бюджет налог на прибыль в сумме 2000 руб. Убыток, полученный в 2010 г., составил 5000 руб. Операции по изготовлению и реализации готовой продукции, реализации услуг, а также по расчетам с заказчиками и бюджетом отражаются в учете следующими бухгалтерскими записями*:


При расчете налога на прибыль в примере 2 мы исходили из того, что данные налогового учета совпадают с данными бухгалтерского учета. В соответствии со ст. 313 НК РФ расчет налога на прибыль организаций осуществляется по данным налогового учета. Показатели прибыли по данным бухгалтерского и налогового учета могут не совпадать.



Секретные материалы!

Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

Школа Главбуха госучреждения

Школа Главбуха государственного учреждения

Научитесь работать без ошибок и нареканий!

Записаться в Школу

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...






Рассылка

© 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

«Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл №ФС77-62697 от 10.08.2015.


  • Мы в соцсетях
Сайт предназначен для бухгалтеров бюджетных и автономных учреждений

Чтобы продолжить чтение статьи на портале, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего 53 секунды. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогут составить учетную политику, определить код КОСГУ

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Зарегистрируйтесь и скачайте файл!

Только зарегистрированные пользователи могут скачивать файлы с сайта. Это бесплатно и займет всего несколько секунд. У нас на сайте:

Фото
  • 6000 статей
  • 14 000 ответов на вопросы
  • 300 видеосеминаров
  • 500 форм документов с образцами
  • Бесплатная правовая база
  • Сервисы, которые помогу составить учетную политику, определить код КОСГУ

Фото

Плюс к этому Вы получите подарок - свежий номер журнала в формате .pdf

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль