Факторы риска при модернизации имущества

704
Объект основных средств, например компьютер или автомобиль, со временем может морально устареть. То есть быть еще работоспособным, но по технико-экономическим характеристикам значительно отставать от аналогов. В результате выполнить определенный вид деятельности на качественном уровне с помощью такого объекта не получится. Однако устаревшее основное средство можно модернизировать: привести в соответствие с новыми требованиями и нормами. Данные операции отражаются в бухгалтерском учете особым образом.

Что такое модернизация

К сожалению, в нормативных правовых актах, регламентирующих порядок бухгалтерского учета в бюджетных и автономных учреждениях (в т. ч. инструкции № 157н, 174н, 183н), отсутствует определение понятия «модернизация основного средства» (далее – ОС). Равно как «реконструкция», «дооборудование» и «ремонт».

Отчего в процессе хозяйственной деятельности возникает немало вопросов, к чему отнести тот или иной вид работ. Главное, что нужно запомнить, – модернизация проводится с исправным объектом, ее причиной является не поломка основного средства, а моральный износ.

К примеру, в люстре с галогенными лампами сгорел старый обмоточный трансформатор. Его заменили на новый – импульсный. Он имеет область применения намного шире за счет своих небольших габаритов и низкого веса, а также хорошо трансформирует электричество, не нагревается при работе. Однако данные действия не будут считаться модернизацией, а всего лишь ремонтом. Ведь произошла простая замена одной сломанной детали на другую, хоть и с улучшенными характеристиками. А вот если бы люстру оборудовали специальным устройством, которое автоматически регулирует степень освещения в зависимости от времени суток и присутствия людей в помещении, тем самым значительно сэкономив электроэнергию, – это была бы модернизация.

С целью обоснования решений, принимаемых учреждением по поводу отнесения неких работ к модернизации (а также ремонту, реконструкции и дооборудованию) следует закрепить их определение в своей учетной политике. При этом можно воспользоваться нормативными правовыми документами общего или ведомственного уровня.

Так, вышеназванные понятия обозначены в Налоговом кодексе РФ (далее – НК РФ). Согласно п. 2 ст. 257:
  • к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами;
  • к реконструкции – переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Запомнить

После модернизации основное средство приобретает новые функции, а после ремонта они остаются прежними (ст. 257 Налогового кодекса РФ и письмо Минфина России от 14.11.2008 № 03-11-04/2/169). Подобного мнения придерживаются и суды (постановления ФАС Северо-Западного округа от 22.11.2006 № А66-4170/2005, ФАС Московского округа от 08.05.2007, 14.05.2007 № КА-А40/3731-07 и от 04.04.2006, 28.03.2006 № КА-А40/2276-06-2).

В письме от 05.02.2010 № 02-05-10/383 <О направлении Методических рекомендаций по применению классификации операций сектора государственного управления> (в настоящее время утратило силу, но может применяться в части, не противоречащей действующему законодательству) Минфин России приводит иную терминологию:

  • к модернизации относится совокупность работ по усовершенствованию объекта основных средств, приводящая к повышению его технического уровня и экономических характеристик, осуществляемая путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными;
  • к дооборудованию – дополнение основных средств новыми частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять единое целое с этим оборудованием, придадут ему новые дополнительные функции или изменят показатели работы, и раздельное их применение будет невозможно;
  • к реконструкции – изменение параметров объектов капитального строительства, их частей (высоты, количества этажей, площади, показателей производственной мощности, объема) и качества инженернотехнического обеспечения.

Нам представляется более логичным использовать в работе бюджетных и автономных учреждений те понятия, которые в свое время сформулировал Минфин. Они более точно характеризуют суть хозяйственных операций.

Впрочем, учреждение (основываясь на нормах п. 6 Инструкции № 157н) может самостоятельно разработать указанные термины. А чтобы не было проб лем с контролирующими структурами, как отмечено выше, утвердить их в рамках учетной политики.

Пример 1

В учетной политике учреждение определило, что к модернизации относятся работы в отношении исправного основного средства, целью которых считается улучшение его характеристик, способом достижения цели является замена исправных узлов новыми узлами с более совершенными характеристиками.

Запомнить

При начислении амортизации надо опираться на конкретные нормы Инструкции № 157н, пусть даже в отдельных случаях такие ссылки будут иметь формальный характер.

Кроме того, необходимо документально подтвердить, что было первоначальной целью работ с основным средством? Для этого можно ввести в документооборот учреждения Служебную записку о модернизации основных средств. В этом документе сотрудник, ответственный за содержание основного средства, сможет указать наименование и инвентарный номер объекта, описать, в чем состоит ухудшение его характеристик, и изложить предложение по их устранению.

Наличие такой Служебной записки позволит при ревизионной проверке обосновать выбор кода 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ для оплаты соответствующих работ.

Пример 2

В здании, которым учреждение пользуется на праве оперативного управления, в рамках одного договора были произведены работы по демонтажу старого лифта и монтажу нового, имеющего большую скорость и грузоподъемность. Причина: старый лифт не прошел очередное техническое освидетельствование. Работы по демонтажу оплачены за счет подстатьи 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ, а по установке нового лифта, включая стоимость оборудования, – за счет статьи 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ. Новый лифт поставлен на баланс как самостоятельное основное средство.

Ошибка бухгалтера состояла в том, что при принятии решения о выборе кода бюджетной классификации не было учтено, что лифт является частью здания. Следовательно, работы проводились в отношении здания как объекта основных средств. То есть был выполнен ремонт здания. Операции должны отражаться по коду 225 КОСГУ.

Бухгалтер может пояснить контролерам, что замену лифта нельзя отнести к модернизации, потому что заменялась неисправная часть здания.

Запомнить

В соответствии с Указаниями № 65н расходы на модернизацию ОС, находящихся в государственной, муниципальной собственности, полученных в аренду или безвозмездное пользование, относят на статью 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ.

Отражение в учете

В соответствии с п. 44 Инструкции № 157н по результатам модернизации ОС комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов (далее – комиссия) может быть принято следующее решение:

  • о пересмотре срока полезного использования (далее – СПИ) объекта в связи с изменением первоначально принятых нормативных показателей его функционирования;
  • об отсутствии оснований для пересмотра СПИ объекта.

При этом по результатам модернизации может увеличиваться первоначальная (балансовая) стоимость подобных объектов имущества (п. 27 Инструкции № 157н). Важно понимать, что для увеличения стоимости ОС по факту произведенных работ должны действительно улучшиться (повыситься) нормативные показатели функционирования объекта (увеличится срок его полезного использов ания, мощность, качество применения и т. п.).

Если после модернизации СПИ объекта не изменяется, то начисление амортизации в целях бухгалтерского учета может производиться исходя:

  • из остаточной стоимости, увеличенной на затраты по модернизации;
  • из оставшегося срока полезного использования (см. письма Минфина России от 13.03.2012 № 03-03-06/1/126; от 05.07.2011 № 03-03-06/1/402, от 13.03.2012 № 03-03-06/1/126, от 18.11.2013 № 03-03-06/4/49459, от 11.02.2014 № 03-03-06/1/5446).

Данный порядок расчета амортизации также закрепляется в учетной политике учреждения и согласовывается с органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя.

Запомнить

Если согласно учетной политике улучшения нормативных показателей функционирования объекта не произошло, то производить оплату за счет статьи 310 КОСГУ нельзя. Поскольку данная статья означает увеличение стоимости основных средств.

Отметим, что увеличение СПИ объекта может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую он ранее был включен. Основанием для принятия к бухгалтерскому учету увеличения первоначальной (балансовой) стоимости объекта по сформированной сумме вложений по их модернизации является Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. № ОС-3). Кроме того, сведения о модернизации и произведенных изменениях в ОС отражаются в Инвентарной карточке (ф. 0504031, ф. 0504032). На это указывает п. 54 Инструкции № 157н, п. 9 Инструкции № 174н, п. 8 Инструкции № 183н.

Акт (ф. № ОС-3) подписывается членами комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов ОС, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившими модернизацию. Затем акт утверждается руководителем учреждения или уполномоченным им лицом и передается в бухгалтерию для отражения операций в учете. Дата составления акта будет датой проведения модернизации в целях учета.

Практика расчетов

Рассмотрим на примерах хозяйственных ситуаций порядок отражения операций по модернизации ОС в бухгалтерском учете учреждений.

Пример 3

В бюджетном учреждении комиссией по поступлению и выбытию активов принято решение провести работы по модернизации транспортного средства (далее - ТС), приобретенного за счет средств субсидии на выполнение госзадания. Заключен договор с ООО «Машинист» на установку в ТС кондиционера на сумму 80 000 руб.

По данным бухгалтерского учета первоначальная стоимость ТС до проведения модернизации составляла 500 000 руб. Амортизация начислена в размере 250 000 руб. (за 30 месяцев).

После проведения модернизации комиссия не установила новый срок полезного использования. При этом согласно Инструкции № 174н в бухгалтерском учете отражены следующие записи:

Согласно ОКОФ данное ТС относится к имуществу со сроком полезного использования 60 месяцев. Но поскольку новый срок полезного использования не установлен, после модернизации значительно возрастет ежемесячная сумма амортизации. Так, ранее она составляла 8333,33 руб. (500 000 : 60), а теперь – 11 000 руб. ((500 000 - 250 000 + 80 000) : 30).

Пример 4

В бюджетном учреждении комиссией принято решение провести работы по модернизации компьютера, приобретенного за счет средств субсидии на выполнение госзадания. Для этих целей за счет той же субсидии приобретен дополнительный системный блок стоимостью 40 000 руб. По данным бухгалтерского учета первоначальная стоимость компьютера до проведения модернизации составляла 55 000 руб. Амортизация начислена в размере 27 500 руб.

Работы по модернизации компьютера осуществлялись собственными силами учреждения. После их проведения комиссия установила новый срок полезного использования компьютера – 45 месяцев, т. к. улучшились технические характеристики модернизированного объекта.

В результате увеличения первоначальной стоимости и СПИ компьютера осуществлен пересчет амортизации. Ежемесячная сумма начисленной амортизации составит 1500 руб. (55 000 + 40 000 - 27 500) руб. : 45 мес. При этом согласно Инструкции № 174н в учете учреждения оформлены следующие бухгалтерские проводки:

В случае, если демонтированный системный блок пригоден для дальнейшего использования, то его принимают к учету в качестве материальных запасов с отражением операций бухгалтерскими записями:

При таком оформлении у комиссии возникает проблема в определении стоимости ликвидируемой части объекта ОС. Действующим законодательством РФ такой порядок не определен. Поэтому учреждение должно установить его самостоятельно в своей учетной политике.

Можно порекомендовать произвести расчет стоимости ликвидируемой части объекта, к примеру, такими способами:

1) в процентном отношении к стоимости всего объекта основного средства, установленной соответствующей комиссией;

2) исходя из стоимости отдельных предметов, входящих в состав сложных объектов основных средств (если стоимость возможно определить на основании первичных учетных документов, которые находятся в архиве учреждения, по поступлению определенного объекта);

3) в результате проведения независимой экспертной оценки.

Запомнить

Если модернизацию выполняет сторонняя организация в рамках государственного (муниципального) контракта, то Акт (ф. № ОС-3) составляется в двух экземплярах. Первый остается в учреждении, второй передается подрядчику.

Пример 5

Допустим, для погашения задолженности перед подрядчиком по договору (контракту) по модернизации ОС, в связи с временным отсутствием средств субсидий на госзадание, необходимо привлечь средства, полученные бюджетным учреждением от приносящей доход деятельности. В этом случае операции в учете могут быть отражены следующими бухгалтерскими проводками:

Читайте в следующих номерах журнала "Учет в учреждении"
    Читать


    Ваша персональная подборка

      Секретные материалы!

      Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

      Рекомендации по теме

      Школа Главбуха госучреждения

      Школа Главбуха государственного учреждения

      Научитесь работать без ошибок и нареканий!

      Записаться в Школу

      Самое выгодное предложение

      Самое выгодное предложение

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией

      А еще...






      Рассылка

      © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

      «Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

      Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ ПИ № ФС-77-62323 от 03.07.2015.

      Политика обработки персональных данных

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Сайт для главных бухгалтеров и экономистов госучреждений

      Чтобы продолжить чтение, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего минуту, а вы получите:

      • Более 6000 статей про учет, отчетность и платные услуги;
      • 500 образцов заполнения форм (в том числе не типовых);
      • 300 записей вебинаров от экспертов и чиновников;
      • 30 000 ответов на вопросы от читателей.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Это займет всего минуту!
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль
      Чтобы скачать файл, зарегистрируйтесь

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Это займет всего минуту
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль
      ×