Улучшаем арендованное имущество

220
 Петрянина М.
эксперт «МЦФЭР Госфинансы»
Если имущество взято в аренду, это вовсе не означает, что его нельзя улучшить. К примеру, оборудовать крыльцо здания пандусом для инвалидов-калясочников либо оснастить автомобиль системой ГЛОНАСС. Но поскольку арендованное имущество организации не принадлежит, возникает резонный вопрос, как отразить улучшения в бюджетном учёте. Ведь казённое учреждение не имеет права увеличить стоимость не принадлежащих ему объектов. Попробуем разобраться в данной истории.

Классификация улучшений

Прежде чем перейти к бухгалтерскому учёту, следует разобраться в правовых аспектах улучшений арендованного имущества. Их регламентирует ст. 623 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ). Так, улучшения подразделяются на отделимые и неотделимые. А право собственности на улучшения может принадлежать как арендатору, так и арендодателю.

Отделимыми являются улучшения, которые можно демонтировать без вреда для арендованного объекта.

Неотделимые – это те улучшения, которые невозможно отделить от арендованного объекта без причинения ему вреда. Любые отделимые улучшения принадлежат учреждению как арендатору (если, конечно, в договоре не предусмотрено иное).

А неотделимые – в конечном итоге переходят в собственность арендодателя. Он обычно возмещает арендатору все его затраты на неотделимые улучшения по завершении аренды. Хотя если учреждение улучшало имущество самовольно, без согласия арендодателя, последний имеет право отказать в возмещении.

Разобраться в классификации улучшений поможет данная таблица:

Не является улучшением арендованных объектов их ремонт (как капитальный, так и текущий).

Ремонт регулируется отдельной ст. 616 ГК РФ, а улучшения – ст. 623 ГК РФ. Это значит, что ремонт и неотделимые улучшения – понятия не тождественные. Ведь целью ремонта является поддержание (восстановление) имущества в рабочем состоянии. В отличие от ремонта в процессе улучшения имущество приобретает новые дополнительные свойства, без которых оно использовалось по назначению и ранее. То есть, неотделимые улучшения не что иное как результат реконструкции, дооборудования, модернизации или технического перевооружения имущества.

Стоит отметить, что учреждение может произвести вложения не только в арендованное имущество, но и в имущество, полученное по договору безвозмездного пользования. По такому договору вложения классифицируются так же – отделимые и неотделимые (п. 2 ст. 689 ГК РФ).

Отделимые улучшения

Так как отделимые улучшения представляют собой имущество, демонтируемое в конечном счёте с объекта аренды, то в бюджетном учёте формируются обычные бухгалтерские проводки по приобретению материальных запасов или основных средств. Материальные запасы отражаются на счёте 0 105 00 000, а основные средства – на счёте 0 101 00 000.

Пример 1

Для выполнения сезонных работ казённое учреждение заключило договор аренды автомобиля на срок с 1 сентября 2014 г. по 30 мая 2015 г. Для работы автомобиля в холодное время года учреждение приобрело комплект зимних шин. Кроме того, в автомобиль купили магнитолу. В бухучёте учтены:

  • шины – на счёте 1 105 36 000 «Прочие материальные запасы – иное движимое имущество учреждения»;
  • магнитола – на счёте 1 101 34 000 «Машины и оборудование – иное движимое имущество учреждения».

По окончании срока аренды учреждение вернуло автомобиль арендодателю. Шины и магнитола остались у учреждения. Они были установлены на принадлежащий учреждению автомобиль, о чём была сделана соответствующая запись в карточке количественно-суммового учёта материальных ценностей.

Если стороны договорились, что отделимые улучшения по окончании срока аренды переходят в собственность арендодателя, то такую передачу нужно оформить отдельным договором (купли-продажи, безвозмездной передачи).

Неотделимые улучшения

Законченные капитальные вложения в арендованное (в т. ч. полученное в лизинг) имущество, а также в имущество, полученное безвозмездно, принимаются к учёту в составе основных средств учреждения (п. 42 Инструкции № 157н).

Учитывая, что неотделимые улучшения представляют собой работы по модернизации (дооборудованию, реконструкции и пр.), их невозможно учесть в качестве недвижимости, транспорта, инвентаря или оборудования. Значит, для учёта затрат на неотделимые улучшения нужно применять счёт 1 101 38 000 «Прочие основные средства – иное движимое имущество учреждения».

Как и все основные средства, неотделимые улучшения подлежат амортизации. В инструкциях по бухучёту не приведён порядок начисления амортизации на этот вид имущества. Поэтому учреждение должно установить его самостоятельно и прописать в учётной политике. Обычно срок полезного использования неотделимых улучшений устанавливают такой же, как и срок аренды основного объекта.

По окончании срока аренды основные средства в виде улучшений списываются с балансового учёта и передаются арендатору вместе с арендуемым объектом. Передача улучшений оформляется Актом о приёме-сдаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101).

Налогообложение

При передаче улучшений арендодателю учреждение должно начислить и уплатить в бюджет НДС. Причём неважно, возмещает или нет арендодатель стоимость таких улучшений. Ведь НДС облагаются любые операции по реализации, в т. ч. и безвозмездные. Такой вывод следует из подп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ).

Казённые учреждения не платят НДС только со стоимости оказанных услуг и выполненных работ (подп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ). А по операциям реализации имущества НДС нужно платить в обычном порядке (см., в частности, письма Минфина России от 27.03.2015 № 03-03-05/16992, от 17.02.2012 № 03-07-11/49).

Кроме того, с компенсации стоимости неотделимых улучшений нужно заплатить налог на прибыль (п. 1 ст. 149 НК РФ). Причём эта налоговая обязанность возникает даже несмотря на то, что средства компенсации полностью перечисляются в доход бюджета (письмо Минфина России от 10.11.2011 № 03-03-05/105).

В отношении налога на имущество со стоимости улучшений отметим следующее. В общем случае от налогообложения освобождается движимое имущество, принятое на учёт в качестве основных средств с 1 января 2013 г. (п. 25 ст. 381 НК РФ).

Однако улучшения арендованной недвижимости Минфин России квалифицирует как недвижимое имущество. Поэтому такие улучшения, принятые на учёт учреждением-арендатором в качестве основных средств с 1 января 2013 г., подлежат налогообложению до их выбытия (решение арбитражного суда г. Москвы от 01.09.2014 № А40-76013/2014, письмо Минфина России от 03.06.2013 № 03-05-05-01/20161).

На улучшения арендованного движимого имущества (например, автомобиля) распространяется льготный порядок налогообложения.

Пример 2

По согласованию с арендодателем учреждение установило в арендованном здании пожарную сигнализацию. Расходы на установку составили 59 000 руб. (в т. ч. НДС – 9000 руб.). Так как затраты на сигнализацию будут учтены в составе основных средств, учреждение оплатило их по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ. Поскольку со стоимости реализации улучшений учреждение начислит НДС, то входной налог, предъявленный поставщиком сигнализации, учреждение вправе принять к вычету. Оставшийся срок аренды здания после установки сигнализации – 20 месяцев. В течение этого времени на сигнализацию ежемесячно начислялась амортизация в размере 2500 руб. (50 000 руб. : 20 мес.). По окончании срока аренды учреждение передало арендодателю:

  • здание – на основании акта приёма-передачи, составленного сторонами в произвольной форме;
  • улучшение здания в виде пожарной сигнализации – Актом (ф. 0504101).

Арендодатель возместил расходы учреждения на сигнализацию в полном объёме, перечислив сумму возмещения в доход бюджета. Учреждение наделено отдельными полномочиями по начислению и учёту платежей в бюджет.

В бухгалтерском учёте отражены следующие записи:

НДС к уплате в бюджет равен нулю, поскольку суммы начисленного и входного налога равны. При этом со стоимости компенсации учреждение начислило и уплатило в бюджет налог на прибыль в размере 10 000 руб. (50 000 руб. × 20%).

Кроме того, в течение всего срока аренды учреждение включало стоимость сигнализации здания в налогооблагаемую базу по налогу на имущество.

Читайте в следующих номерах журнала "Учет в учреждении"
    Читать


    Ваша персональная подборка

      Секретные материалы!

      Есть статьи, которые мы не можем показывать на сайте в общем доступе. Подпишитесь на нашу специальную рассылку и получите информацию, которую мы открываем только избранным! Это бесплатно.

      Рекомендации по теме

      Школа Главбуха госучреждения

      Школа Главбуха государственного учреждения

      Научитесь работать без ошибок и нареканий!

      Записаться в Школу

      Самое выгодное предложение

      Самое выгодное предложение

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией

      А еще...






      Рассылка

      © 2011–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

      «Учет в учреждении» – Журнал для бухгалтеров бюджетной сферы

      Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Учет в учреждении».
      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ ПИ № ФС-77-62323 от 03.07.2015.

      Политика обработки персональных данных

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Сайт для главных бухгалтеров и экономистов госучреждений

      Чтобы продолжить чтение, пожалуйста, зарегистрируйтесь. Это бесплатно и займет всего минуту, а вы получите:

      • Более 6000 статей про учет, отчетность и платные услуги;
      • 500 образцов заполнения форм (в том числе не типовых);
      • 300 записей вебинаров от экспертов и чиновников;
      • 30 000 ответов на вопросы от читателей.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Это займет всего минуту!
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль
      Чтобы скачать файл, зарегистрируйтесь

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Это займет всего минуту
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль
      ×